История развития финансовой науки и теории налогообложения
Теории и принципы налогообложения
Возникновение и развитие теории налогообложения
Когда налоги стали постоянным источником доходов государства, потребовалось соответствующее обоснование их необходимости и целесообразности. Это стало одной из первых и главных задач зарождающейся финансовой науки.
В XVII–XVIII вв. возникла группа теорий, получивших в дальнейшем общее наименование "индивидуалистических". Они находились в тесной связи с учением о государстве как результате соглашения граждан. Теории опирались на идеи невмешательства государства в экономику и непроизводительного характера государственных услуг. Объединяло эту группу теорий понимание налогов как платы за определенные услуги государства. Отсюда произошли и названия теорий данной группы: теория обмена услуг, обмена эквивалентов услуг – возмездности, страхования, наслаждения и т.п.
Рассмотрим более подробно некоторые из них.
Одной из первых общих теорий является теория обмена, которая основывается на возмездном характере налогообложения. Ее суть такова: через уплату налогов граждане покупают у государства услуги по охране от нападения извне, поддержанию порядка внутри страны и т.д. Эта теория применима в условиях Средневековья, она является формальным отражением существовавших в то время общественных отношений.
Более поздней разновидностью теории обмена стала теория общественного договора. Она была разработана французским экономистом Жоржем де Вобаном (1633–1707) с учетом существовавших в то время теорий в сфере права и государства. В соответствии с ней люди объединяются в государство на основе общественного договора для охраны жизни, свободы и имущества каждого. Государство не может дать им защиту, если граждане не доставляют ему необходимые для этого средства. Кроме защиты от внешнего врага, существует проблема поддержания внутреннего порядка и спокойствия, для чего необходимы суд, тюрьма, полиция и другие государственные органы. Для их содержания и надо платить налоги. Получается обмен одних ценностей на другие: "подобно тому, как мы оплачиваем купца за купленные у него товары, адвоката за полученный совет, так мы платим и правительству за его услуги" [4]. Этот обмен одних ценностей на другие производится на особых условиях, так как никто не может отказаться от услуг государства.
Теория фискального договора разрабатывалась параллельно с теорией общественного договора. Основным идеологом ее считают француза Ш. Монтескье (1689–1755). В соответствии с данным взглядом на государство подданные заключают договор с государем или правительством страны, по которому государство обеспечивает охрану жизни, свободы и имущества граждан, за что участники договора "отдают часть своего имущества, чтобы быть уверенными в другой части и спокойно пользоваться ею" [4]. Ш. Монтескье определял налог "как часть, которую каждый гражданин отдает из своего имущества, для того чтобы получить охрану остальной части или пользоваться ею с большим удовольствием".
Теория страхования появилась в XVIII в. Согласно этой теории налог рассматривался как страховая премия. У представителей этой теории существовали некоторые различия во взглядах: одни считали, что налогоплательщики выступают как члены страхового общества, другие – что плательщики похожи на торговца, который страхует товар от риска, связанного с опасностями мореплавания, и уплачивает страховую премию. Теория нашла последователей и в XIX и даже в первой трети XX в. В конце XIX в. французский экономист и государственный деятель Адольф Тьер (1797–1877) развил идею теории налога как страховой премии. В соответствии с ней государство образует как бы страховую компанию. Граждане обязаны платить налог пропорционально доходу или имуществу, поскольку издержки по его охране должны распределяться в соответствии со стоимостью охраняемой собственности. Последователь Тьера, Э. де Жирарден полагал, что "налоги должны служить страховой премией, уплачиваемой индивидуумом, чтобы застраховать себя от всякого риска, который мог бы помешать в его владении и пользовании имуществом" [4|.
Автор классической теории Адам Смит хотя и считал услуги государства непроизводительными, признавал налог справедливой ценой за их оплату: "Расходы правительства по отношению к подданным то же, что издержки управления относительно хозяев большого владения, обязанных участвовать в этих издержках в размере доходов, получаемых каждым из этого владения" [6]. В трактовке налога А. Смит стоял на позициях теории обмена.
Теория наслаждения была сформулирована швейцарским экономистом Ж. Сисмонди (1773–1842) в работе "Новые начала политической экономии" (1819). Он писал: "Граждане должны смотреть на налоги как на вознаграждение за оказываемую правительством защиту их личности и собственности... При помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждения. Наслаждение он извлекает из общественного порядка правосудия, обеспечения прав личности и собственности. Наслаждение доставляют также общественные работы, благодаря которым можно пользоваться хорошими дорогами, широкими бульварами, здоровой водой. Народное просвещение, благодаря которому дети получают воспитание, а у взрослых развивается религиозное чувство, опять-таки доставляет наслаждение. В дополнение ко всем другим, наслаждением служит национальная защита, обеспечивая каждому участие в выгодах, доставляемых общественным порядком" [4]. По его мнению "налог есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемое им наслаждение" [4]. Из сказанного видно, что Сисмонди отстаивал принцип возмездности во взаимоотношениях между государством и налогоплательщиком, а в основу его обоснования налога положена теория обмена.
Повторим – в основе всех названных выше теорий лежало представление о договорном характере государства. В действительности нет прямой связи между уплатой налогов и выгодами, получаемыми плательщиком от государства. В налоговых отношениях нет той добровольности, свободного соглашения, равенства сторон в договоре, которые имеют место при любой сделке купли-продажи. Уплата налога совсем не похожа на уплату денег за купленный товар. Налоги уплачиваются не на основании соглашений, а в силу принудительной власти государства. При этом невозможно установить эквивалент между суммой уплаченного налога и услугами государства. Кроме того, услуги государства так неопределенны по отношению к каждому налогоплательщику, что никак не могут получить выражение меновой стоимости.
Развитие теорий о сущности государства и финансовой науки привело к пониманию принудительного характера налогов и возникновению новых теорий, объясняющих налоги с этих позиций (теория жертвы, теории коллективных и общественных потребностей). Эти теории рассматривали налог как обязанность, вытекающую из самой идеи государства и из тех коллективных потребностей, которые должно удовлетворять государство. Это было обусловлено тем, что функции государства вышли далеко за пределы "обязанностей ночного сторожа". В связи с расширением деятельности государства выгоды, которые каждый получал от государства, стали настолько значительны, что уже не укладывались в понятие "услуги".
Теория жертвы – одна из первых теорий, основывающихся на понимании принудительного характера налогов. Впервые идею о налоге как жертве высказали физиократы при обосновании единого поземельного налога: "Если государство всем народным богатством, всем своим достоянием обязано земле, природным силам, то и все жертвы, которые государство может требовать от парода, должны быть получены из этого же источника" [4].
Дж. Милль (1806–1873), произведения которого пользовались большой популярностью в России во второй половине XIX в., считал налог жертвой, обусловленной необходимостью. Исходя из этого понимания, он в своих трудах разработал теорию равенства жертвы как один из принципов справедливого распределения налогового бремени, о чем более подробно будет сказано далее.
Русский экономист начала XX в. Я. Таргулов, обобщая и популяризируя теорию налога как жертвы, дал такое определение налога: "Налог есть такая форма доходов государства, когда эти доходы, получаемые с имущества граждан, являются односторонней их жертвой, без получения ими какого-либо эквивалента, вытекают из природы государства как органа власти и служат для удовлетворения общественных потребностей" [4].
Теория коллективных потребностей отразила реалии конца XIX – начала XX в., обусловленные ростом государственных расходов и необходимостью обоснования соответствующего увеличения налоговой нагрузки. В этой теории нашли свое дальнейшее развитие идея принуждения со стороны государства и установление государством определенного налогового бремени вне зависимости от воли налогоплательщика.
Представитель итальянской финансовой школы конца XIX – начала XX в. Ф. Нитти давал следующее обоснование налогов: "Имеются неделимые общественные услуги, как, например, внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие, общественная гигиена, охрана территории. Так как в этом случае неприменимы пошлины, т.е. вознаграждения за специальные делимые услуги, то необходимо, чтобы общие расходы покрывались налогами" [4]. Налог, по определению Ф. Нитти, "есть та часть богатства, которую граждане дают государству и местным органам ради удовлетворения коллективных потребностей" [4].
Представитель немецкой финансовой школы А. Вагнер (1835– 1917) определял налоги "как принудительные взносы отдельных хозяйств и частных лиц для покрытия общих расходов государства или общественных союзов, которые взимаются в силу суверенитета государства в форме и размере односторонне определенном ими как общее вознаграждение за все услуги государства, по общим основаниям и масштабам" [4].
Теория коллективных потребностей и налога как источника их удовлетворения, разработанная в конце XIX – начале XX в., используется и в современной экономической науке с поправками на "общественные потребности" вместо "коллективных".
Современное определение налога мы находим в известном и в нашей стране учебнике К. Р. Макконелла и С. Л. Брю "Экономикс": "Налог – принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг) в обмен на которые домохозяйство или фирма непосредственно не получают товары или услуги, причем такая выплата не является штрафом, наложенным судом за незаконные действия" [3].
Современное российское налоговое законодательство дает определение налога с позиций теории общественных потребностей. Налоговый кодекс РФ в статье 8 определяет налог следующим образом: "Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований" [3|.
