Отражение операционной аренды в финансовой отчетности у арендатора.

Арендные платежи по операционной аренде учитываются арендатором в качестве расходов в течение срока аренды по мере их возникновения, если другой способ отнесения расходов не является более целесообразным.

Отражение аренды в финансовой отчетности арендодателя.

Согласно МСБУ (IAS) 17 под чистыми инвестициями в аренду {net investment in а lease) понимаются валовые инвестиции в аренду, дисконтированные с учетом процентной ставки, используемой для учета аренды. В свою очередь, валовые инвестиции в аренду (gross investment in the lease) представляют собой сумму минимальных арендных платежей, получаемых арендодателем по договору финансовой аренды и негарантированной ликвидационной стоимости. Разница между валовыми инвестициями в аренду и чистыми инвестициями в аренду представляет собой неполученный

финансовый доход (deferred financial income). Под гарантированной ликвидационной стоимостью (guaranteed residual value) понимается:

  • 1) для арендатора — та часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется арендодателем или связанной стороной;
  • 2) для арендодателя — та часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется арендатором или надежной третьей стороной.

Соответственно, под негарантированной ликвидационной стоимостью (unguaranteed residual value) понимается та часть ликвидационной стоимости арендуемого актива, которая не гарантируется никем.

Согласно требованиям МСБУ (IAS) 17 арендодатель, учитывая активы, переданные на условиях финансовой аренды, представляет их в своем бухгалтерском балансе как дебиторскую задолженность в сумме, равной величине чистых инвестиций в аренду, т.е. в размере основной суммы долга с учетом начисленных процентов (финансового дохода) за вычетом полученной оплаты от арендатора.

При этом первоначальные прямые расходы уменьшают первоначальную оценку дебиторской задолженности по финансовой аренде и, соответственно, уменьшают сумму дохода, учитываемую в течение срока аренды. Таким образом, эти расходы распределяются на весь период аренды, а не отражаются сразу же в качестве текущего расхода. Расходы, понесенные арендодателем-производителем или дилером в связи с ведением переговоров и оформлением договора аренды, не включаются в сумму первоначальных прямых расходов. Они учитываются как текущий расход в начале срока аренды.

По существу, схема признания арендодателем доходов по фи- нансо- вой аренде является зеркальным отражением схемы признания арендатором расходов по финансовой аренде. Доход арендодателя распределяется по периодам с использованием кумулятивного или актуарного метода.

Оценка поступлений от аренды у арендодателя в последующие периоды. Большая часть поступлений от аренды остается неизменной в течение срока аренды. Основная сумма долга с течением срока аренды уменьшается. Соответственно, при постоянной процентной ставке арендодатель каждый месяц получает все меньшую сумму процентов в абсолютном выражении. Финансовый доход, как правило, распределяется на систематической основе в течение всего срока аренды. Ежемесячно арендодатель в учете дебетует счет дебиторской задолженности и кредитует счет учета финансовых доходов по процентам. Арендные платежи, полученные в отчетном периоде, исключая затраты по обслуживанию, уменьшают дебиторскую задолженность в части как основной суммы долга, так и начисленного финансового дохода.

Отражение операционной аренды в финансовой отчетности арендодателя. Арендодатель обязан представлять активы, переданные на условиях операционной аренды, в бухгалтерском балансе по соответствующей статье. Доход арендодателя по операционной аренде признается равномерно в течение срока аренды, если только другой способ учета дохода не является более целесообразным. Расходы, в том числе на амортизацию, по сданным в аренду активам, признаются как текущий расход. Доход от аренды

(исключая поступления от арендатора за предоставление услуг, таких как страхование и техническое обслуживание) признается равномерно в течение срока аренды, даже если денежные поступления производились неравномерно. Расходы, понесенные арендодателем при ведении переговоров и оформлении операционной аренды, должны включаться в балансовую стоимость арендуемого актива и учитываться как расход в течение срока аренды на той же самой основе, что и доход от аренды.

Сданные в аренду активы должны амортизироваться так же, как и аналогичные по характеру использования и выполняемым функциям активы, а расходы на амортизацию должны рассчитываться в соответствии с МСБУ (IAS) 16 «Основные средства» и МСБУ (IAS) 38 «Нематериальные активы». Для определения степени обесценения арендованного актива организация применяет МСБУ (IAS) 36.

Операции по продаже и обратной аренде. Операции по продаже и обратной аренде предусматривают продажу актива и обратную аренду того же самого актива. Арендные платежи и продажная цена обычно являются взаимозависимыми величинами. Порядок учета таких операций зависит от вида аренды.

Если операция по продаже и обратной аренде предусматривает финансовую аренду, то превышение поступлений от продажи актива над его балансовой стоимостью не признается арендатором-продавцом единовременно как доход. Данную сумму следует учитывать как отложенную и амортизировать в течение срока аренды.

При операционной аренде очевидно, что продажа совершена по справедливой стоимости, поэтому возникающая прибыль или убыток признается немедленно.

Если цена продажи ниже справедливой стоимости актива, то прибыль или убыток должны признаваться немедленно, за исключением случаев, когда убыток будет компенсирован за счет будущих арендных платежей, установленных на уровне ниже рыночных цен. В таком случае сумму убытка следует учитывать как отложенный убыток и списывать на убытки пропорционально поступающим арендным платежам в течение срока аренды.

Если справедливая стоимость продаваемого актива, в отношении которого предусмотрена обратная операционная аренда, оказывается меньше его балансовой стоимости, убыток от продажи подлежит признанию незамедлительно при условии, что данный убыток не компенсируется разницей между фактической величиной арендных платежей и рассчитанной исходя из рыночной ставки аренды (фактическая арендная плата ниже рыночной).

В отношении финансовой аренды в подобных корректировках нет необходимости, если только не было обесценения актива, а в таком случае балансовая стоимость уменьшается до возмещаемой суммы в соответствии с МСБУ (IAS) 36.

Раскрытие информации о финансовой аренде арендатором. В отношении финансовой аренды арендаторы обязаны раскрывать в отчетности следующую информацию:

  • 1) по каждой группе активов — чистую балансовую стоимость по состоянию на отчетную дату;
  • 2) выверку между общей суммой минимальных арендных платежей по состоянию на отчетную дату и их текущей стоимостью.

Помимо этого организация обязана раскрывать информацию об общей сумме будущих минимальных арендных платежей по состоянию на отчетную дату, а также их текущую стоимость по каждому из следующих периодов:

  • — до одного года,
  • — в период между одним и пятью годами,
  • — по истечении пяти лет;
  • 3) условную арендную плату, отражаемую как расход в отчетном периоде;
  • 4) общую сумму будущих минимальных платежей по субаренде, которые предполагается получить в рамках нерасторжимой субаренды, по состоянию па отчетную дату;
  • 5) общее описание существенных положений договора аренды, в том числе:
    • — основания для определения пропорциональной арендной платы,
    • — возможность и условия возобновления аренды или возможности приобретения арендуемого объекта в собственность, а также положения, регламентирующие повышение арендной платы,
    • — ограничения, установленные договором аренды, в частности в отношении дивидендов, дополнительной задолженности и продления срока аренды.

Помимо этого, в отношении активов, арендуемых в рамках финансовой аренды, применяются требования МСБУ (IAS) 16, МСБУ (1AS) 36, МСБУ (IAS) 38, МСБУ (IAS) 40 и МСБУ (IAS) 41.

Рассмотрим на примере, каким образом информация о финансовой аренде отражается в финансовой отчетности арендатора.

Пример 4.7

Воспользуемся приведенной в примере 4.5 исходной информацией и результатами расчетов и покажем, как финансовая аренда будет отражена в отчетности компании «Афродита» по состоянию на 30 июня 20X2 г. в случае, если процентные платежи были распределены кумулятивным методом.

Счет «Обязательства по аренде»

(долл.)

Дебет

Кредит

Поступление арендных платежей:

01.01.20X2. «Денежные средства» 200

Отражение арендованного актива: 01.01.20X2. «Внеоборотные активы» 1400 Начисление процентов:

30.06.20X2. Отчет о прибылях и убытках 167

01.07.20X2. Остаток задолженности 1367

Проценты к оплате в Отчете о прибылях и убытках

Показатель

Сумма, долл.

30.06.20X2. Проценты

167

Показатели

Сумма, долл.

Обязательства по аренде, в том числе:

1367

долгосрочные

1119

краткосрочные

248

По состоянию на 30.06.20X2 компания «Афродита» имеет следующие активы и обязательства, связанные с финансовой арендой:

Показатель

Сумма, долл.

Первоначальная стоимость арендованного объекта

1400

Накопленная амортизация

(117)

Остаточная стоимость арендованного объекта

1283

Показатель

Минимальные арендные платежи, долл.

До одного года

400

От одного года до пяти лет

1600

Более пяти лет

200

Итого

2200

Раскрытие информации об операционной аренде арендатором. В отно- шении операционной аренды арендаторы обязаны раскрывать следующую информацию:

  • 1) общую сумму будущих минимальных арендных платежей в рамках нерасторжимой операционной аренды по каждому из следующих периодов:
    • — до одного года,
    • — между одним и пятью годами,
    • — по истечении пяти лет;
  • 2) общую сумму будущих минимальных платежей по субаренде, которые предполагается получить в рамках нерасторжимой субаренды по состоянию на отчетную дату;
  • 3) платежи по аренде и субаренде, признанные как расход в отчетном периоде, обособленно указывая суммы по минимальным арендным платежам, пропорциональной арендной плате и платежам по субаренде;
  • 4) общее описание существенных положений договора аренды, в том числе:
    • — основания для определения условной арендной платы,
    • — возможность и условия возобновления аренды или возможности приобретения арендуемого объекта в собственность, а также положения, регламентирующие повышение арендной платы,
    • — ограничения, установленные договором аренды, в частности в отношении дивидендов, дополнительной задолженности и продления периода аренды.

Раскрытие информации об операционной аренде арендодателем.

В отношении операционной аренды арендодатели обязаны раскрывать в отчетности следующую информацию:

  • 1) общую сумму будущих минимальных арендных платежей в рамках нерасторжимой операционной аренды по каждому из следующих периодов:
    • — до одного года,
    • — между одним и пятью годами,
    • — по истечении пяти лет;
  • 2) общую сумму пропорциональной арендной платы, признанной как доход в отчетном периоде;
  • 3) общее описание основных положений договора аренды.

Помимо этого, в отношении активов, арендуемых на условиях операционной аренды, к арендодателям применяются требования МСБУ (7/15) 32, МСБУ (IAS) 16, МСБУ (IAS) 36, МСБУ (IAS) 38, МСБУ (IAS) 40 и МСБУ (IAS) 41, регламентирующих раскрытие информации.

Раскрытие информации об обратной аренде. Требования к раскрытию информации в финансовой отчетности арендаторов и арендодателей в равной степени применимы и к операциям по продаже и обратной аренде. Требование по описанию существенных условий договора аренды предусматривает раскрытие уникальных или необычных положений договора, определяющих особенности продажи и обратной аренды.

Операции по продаже и обратной аренде могут подпадать под критерии, предусматривающие раскрытие дополнительной информации в соответствии с МСБУ (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

В настоящее время в России не введен стандарт, регламентирующий бухгалтерский учет аренды и раскрытие информации об арендных операциях в финансовой отчетности. Вместе с тем следует заметить, что Минфин России работает над проектом такого стандарта.

 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >