Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Менеджмент arrow КОНТРОЛЛИНГ
Посмотреть оригинал

Отчет — инструмент контроля и обратной связи.

Следует отметить, что представленная выше схема процесса оценки исполнения плановых решений достаточно условна. Отчеты рассматриваются, как правило, в качестве инструмента контроля, но одновременно они могут выполнять и функцию обратной связи. Проведение соответствующих видов анализа, например, по выявлению отклонений, должно предшествовать составлению окончательной отчетности, элементом которой выступают результаты анализа.

Выявление отклонений фактических значений показателей от запланированных значений является действенным способом обнаружения расхождений между намеченным путем продвижения компании к цели и результатами, полученными в реально сформировавшихся условиях. Поэтому отчеты, содержащие такую информацию, по праву считаются инструментом контроля. Но чтобы отчет действительно выполнял контрольные задачи, прежде всего необходимо включать в него перечень показателей, соответствующих структуре плана. В противном случае контрольная функция отчета будет утрачена.

Не менее важно, чтобы сроки представления отчетов соответствовали этапам планирования, т.е. отчетный период не должен превышать плановый, в противном случае может произойти снижение уровня контролируемости (управляемости).

В практике проведения контрольных мероприятий в целях сокращения нагрузки, выпадающей на долю менеджеров, контроллер-аналитик часто вносит в отчет данные только о тех отклонениях, которые превышают допустимые пределы. Размеры этих границ допустимости должны быть установлены на этапе планирования. Иногда такой подход называют управлением по отклонениям.

При использовании отчетности в качестве инструмента контроля следует понимать, что он не должен превращаться в средство наказания. Достаточно вспомнить, что план разрабатывается на основе данных прогноза и исходя из ряда предположений. Управленческая информация, как известно, информация оценочная, поэтому ожидать точного совпадения плановых и фактических значений показателей не приходится. Основная задача учета отклонений заключается в выявлении возникающих проблем. Своевременно выявленная проблема, своевременный анализ причин ее возникновения создают основу для выработки мер по их разрешению. Таким образом, отчет выполняет и функции обратной связи. В связи с этим его неотъемлемым элементом является раздел, содержащий оценку достигнутого в соответствии с поставленной целью и предложения но проведению в случае необходимости мероприятий по корректировке сложившейся ситуации.

Реализация обратной связи выражается также в осуществлении приемов упреждающей обратной связи и разработке систем адаптации и саморазвития.

Для выяснения значимости упреждающей обратной связи необходимо сравнить ее с обычной обратной связью, реализуемой на основе отклонений фактических данных от плановых. Очевидно, такая «догоняющая» обратная связь не всегда действенна. Упреждающая обратная связь основана на выявлении разрыва между прогнозируемым на определенный момент значением фактической величины и соответствующим плановым значением этого показателя. Данный прием позволяет заранее готовить корректирующие мероприятия.

Процесс управления предполагает использование таких видов обратной связи, как отрицательная (стабилизирующая) и положительная (усиливающая). Стабилизирующая обратная связь направлена на достижение заданной цели (адаптацию), а усиливающая — позволяет осуществлять переход системы на новый уровень развития. Для успешного функционирования компании необходимы оба вида обратной связи. В связи с этим насущной проблемой управленческого учета является разработка систем показателей и такая организация отчетности, которые позволят улавливать сигналы этих видов обратной связи. Первоначально идея диагностических и интерактивных систем была предложена Р. Л. Саймонсом. Немецкими экономистами Ю. Вебером и У. Шеффером разработана концепция оценки существующих систем показателей как относящихся к категории диагностических и (или) категории интерактивных. В качестве критерия оценки рассматривается способность менеджмента функционировать на основе данных систем.

Знакомство с особенностями диагностических и интерактивных систем показателей (табл. 6.7) позволяет рассматривать диагностические системы в качестве средства обеспечения адаптационного управления, а интерактивные — в качестве процесса развития в целях самосохранения системы.

Таблица 6.7

Сравнительная характеристика диагностической и интерактивной систем показателей1

Показатели

Диагностическая система показателей

Интерактивная система показателей

Функция

системы

Стабилизирующая

Расширяющая

Тип обучения

Одинарный цикл обучения

Двойной цикл обучения

Содержание

Непрерывная адаптация к заданной рациональности и улучшение соответствующих адаптационных способностей

Организационные исследования, которые разрешают проблему несовместимых организационных норм

Форма проявления

Скорость и рациональность устранения выявленных ошибок

Установление новых приоритетов и переоценка норм одновременно со связанными стратегиями и установками

При этом считается, что для целей диагностики следует использовать стандартные отчеты, а для интерактивного направления — отчеты по отклонениям[1] [2].

В развитие темы управления как реализации разнообразных видов обратной связи отметим, что данный процесс не следует рассматривать как жестко формализованную процедуру, особенно если речь идет о проблемах развития. В данном случае для выявления сигналов усиливающей обратной связи должны использоваться различные виды информации.

Важнейшим элементом управленческого процесса является анализ.

Анализ — метод исследования, суть которого состоит в разложении изучаемого объекта на элементы с целью выявления их особенностей и связей между ними. Как правило, анализу сопутствует процесс синтеза, т.е. воссоздания исходного объекта с учетом полученных в процессе анализа знаний.

Существуют разные точки зрения относительно роли анализа в управленческом процессе. Одни рассматривают анализ как завершающую фазу управления, а другие, напротив, как начальную, отправную. На самом деле в этом нет противоречия, так как управление это цикл и существуют методы предварительного (перспективного) и последующего (ретроспективного) анализа.

Материалы разд. III позволяют получить представление о некоторых методах предварительного анализа. В настоящем разделе мы познакомимся с методами такого направления ретроспективного анализа, как анализ отклонений.

Анализ отклонений. Проведение контрольно-аналитических процедур предусматривает анализ возникающих отклонений. Целью такого анализа является выявление причин, по которым отклонения произошли. Наиболее распространенным методом его проведения является один из приемов факторного детерминированного анализа — метод цепных подстановок.

В настоящее время анализ отклонений используется как в сфере операционного, так и стратегического анализа.

Традиционно анализ отклонений производится с целью контроля исполнения годового бюджета, г.е. оперативного плана. Однако идея анализа отклонений нашла применение и в сфере стратегического анализа для проверки успешности реализации запланированной стратегии.

Анализ отклонений: контроль исполнения годового бюджета. Характер этих исследований прежде всего зависит от того, какова желаемая степень проработки, т.е. глубина анализа. Для предприятия это будет означать необходимость выбора:

  • • формы бюджета — гибкого или жесткого (статичного);
  • • структуры отчета о финансовых результатах — бухгалтерской или управленческой, учитывающей деление затрат на постоянные и переменные.

С учетом указанных обстоятельств можно выделить несколько уровней анализа[3], позволяющих проводить исследования с разной степенью детализации (табл. 6.8).

Рассмотрим пример анализа отклонений по прибыли нулевого, первого и второго уровней.

Характеристика многоуровневого анализа отклонений от данных годового бюджета

Уровень

Ориентир (-ы)

Содержание

Формула расчета

Комментарий

0

Статичный

бюджет

Определяется отклонение фактической прибыли от значения прибыли, рассчитанной по статичному бюджету

AG=G*-G<1 (б.7) где A G — отклонение;

GiV — нормативная величина прибыли (величина прибыли по статичному бюджету);

Сф — фактическое значение прибыли

Отклонение считается благоприятным, если величина фактической прибыли превышает нормативную прибыль, в этом случае используется обозначение «Б», если величина фактической прибыли меньше нормативной, отклонение считается неблагоприятным и обозначается буквой «Н»

1

Статичный

бюджет

Расчет отклонений осуществляется по всем составляющим отчета о финансовых результатах

АП, = П;У - Пр, (6.8) где АП, — отклонение но позиции i;

Пр — нормативное (по статическому бюджету) значение позиции i;

Пр — фактическое значение позиции i

  • 1) При поведении внутрифирменного анализа правильнее использовать отчеты, построенные на основе системы учета «директ-костинг»;
  • 2) отклонения по позициям, характеризующим результаты (прибыль, выручка, маржинальный доход), оцениваются так же; отклонения по затратам — противоположным образом

2

Статичный бюджет и гибкий* бюджет

Расчет осуществляется по всем составляющим отчета о финансовых результатах с выделением отклонений двух видов:

1) по объему, как результат сравнения данных гибкого бюджета при фактическом объеме деятельности и статического бюджета;

1. Отклонение по объему:

АП/0 = П^-ПГ, ' (6.9) где ДП — отклонение по объему, соответствующее позиции г;

Пр — нормативное (по статическому бюджету) значение позиции г;

П[ — значение позиции i по гибкому бюджету на основе данных о фактическом объеме деятельности.

  • 1) Отклонение ДП возникает как следствие отклонения фактического объема деятельности от запланированного (предполагается, что все нормативные значения показателей, за исключением объема, сохраняются на уровне статичного бюджета), а отклонение ДП характеризует процесс потребления ресурсов на практике (происходит выявление отступлений от нормативного поведения);
  • 2) сумма двух частных отклонений равна совокупному отклонению АП,:

ДП/0 + ЛП,Н = АП, (6.10)

Уровень

Ориентир (-ы)

Содержание

Формула расчета

Комментарий

2) по использованию, как результат сравнения фактических значений с соответствующими значениями гибкого бюджета.

Расчет может осуществляться как на основе бухгалтерского отчета о финансовых результатах, так и на основе внутрифирменной отчетности

2. Отклонение по использованию:

ДП = ПГ-П?, (6.11) где ДП,Н — отклонение по использованию, соответствующее позиции i.

3. Совокупное отклонение рассчитывается следующим образом:

ДП, = П^-Пр (6.12)

3

Гибкий бюджет

Факторный анализ отклонений затрат путем сравнения данных гибкого бюджета, пересчитанного па фактический объем деятельности и фактических значений соответствующих элементов внутрифирменной отчетности

Конкретные формулы для расчета отклонений зависят от категории рассматриваемых показателей

Сумма двух частных отклонений равна совокупному отклонению

Примечание. * Данные гибкого бюджета получаются при использовании нормативов, установленных статичным бюджетом, но исходя из фактического объема деятельности.

Анализ отклонений но прибыли (нулевой, первый, второй уровни)

Имеется нормативная (плановая) и фактическая (отчетная) информация о работе компании за период (табл. 6.9).

Таблица 6.9

Исходные данные

Показатели

Значение

Нормативные (плановые) данные

Удельная величина основных материальных затрат, ден. ед/ед.

30

Удельная заработная плата основных производственных рабочих, ден. ед/ед.

8

Переменные накладные расходы, начисляемые на единицу продукции, ден. ед/ед.

6

Постоянные затраты, ден. ед/период

138 000

Цена реализации, ден. ед/ед.

60

Объем производства и реализации продукции, ед/период

18 000

Фактические (отчетные) данные

Затраты предприятия на основные материалы, ден. ед/период

480 000

Заработная плата основных производственных рабочих, ден. ед/ период

142 500

Переменные накладные расходы, ден. ед/период

105 000

Постоянные затраты, ден. ед/нериод

142 500

Объем производства и реализации продукции, ед/период

15 000

Выручка, ден. ед/период

975 000

Прибыль, ден. ед/период

105 000

Требуется выполнить анализ отклонений нулевого, первого и второго уровней. Решение.

Предварительно, используя нормативные значения показателей, рассчитаем плановую величину прибыли (табл. 6.10).

Таблица 6.10

Расчет плановой прибыли

Показатели

Сумма,

ден.ед/период

Выручка от реализации продукции: 60 ден. ед/ед. • 18 000 ед/период

1 080 000

(-) Затраты, в том числе: а) переменные:

на основные материалы: 30 ден. ед/ед. • 18 000 ед/период

540 000

по оплате труда основных производственных рабочих: 8 ден. ед/ед. ? 18 000 ед/период

144 000

Показатели

Сумма,

ден.ед/период

переменные накладные расходы: 6 ден. ед/ед. • 18 000 ед/период

108 000

Итого переменные затраты

792 000

б) постоянные затраты

138 000

Всего затраты (за период)

930 000

Прибыль

150 000

Теперь может быть выполнен нулевой уровень анализа отклонений (табл. 6.11).

Таблица 6.11

Нулевой уровень анализа отклонений

Показатели

Факт

(G°)

Отклонение (A G)

Статический план (0м)

Прибыль, ден. ед/период

105 000

45 000 Н

150 000

Произведенный анализ показывает неблагоприятное отклонение на сумму 45 000 ден. ед., но он не может объяснить причины его возникновения.

Следующий уровень анализа, по-прежнему использующий только фактические и данные и данные статического бюджета, но предусматривающий включение в сферу исследований составляющих расчета прибыли, более информативен (табл. 6.12).

Таблица 6.12

Первый уровень анализа отклонений

Показатели

Факт

да

Отклонение

(АП,)

Статический

план

да

Объем производства и реализации, ед/период

15 000

3000 н

18 000

Выручка от реализации продукции, ден.ед/период

975 000

105 000 Н

1 080 000

(-) Затраты переменные, ден. ед/период, в том числе: на основные материалы

480 000

60 000 Б

540 000

по оплате труда основных производственных рабочих

142 500

1500 Б

144 000

переменные накладные расходы

105 000

3000 Б

108 000

Итого переменные затраты

727 500

64 500 Б

792 000

Маржинальный доход, ден. ед/период

247 500

40 500 Н

288 000

(-) Затраты постоянные, ден. ед/период

142 500

4500 Н

138 000

Прибыль, ден. ед/период

105 000

45 000 Н

150 000

Данный анализ подтверждает возникновение неблагоприятного отклонения по прибыли на сумму 45 000 ден. ед. Кроме того, постатейный анализ отклонений, по-видимому, позволит утверждать, что данное отклонение было вызвано недостаточно успешной работой менеджеров в сфере сбыта, допустивших падение объема реализации на 3000 сд., что повлекло за собой снижение, по сравнению с запланированными величинами, значений выручки, маржинального дохода и прибыли. Работа менеджеров в сфере производства на основе данного анализа производит довольно благоприятное впечатление, так как возникающие отклонения в сфере производства имеют положительное значение, за исключением отклонения по постоянным затратам, которое по абсолютной величине сравнительно невелико.

Однако, фиксируя неблагоприятное отклонение по объему деятельности, данный способ анализ не позволяет понять, что было предпринято менеджерами соответствующих сфер деятельности и как это отразилось на величине соответствующих показателей. Более глубокое исследование можно выполнить путем анализа отклонений, учитывающих данные как статичного, так и гибкого бюджетов (табл. 6.13).

Таблица 6.13

Второй уровень анализа отклонений

Показатели

Факт

(Пр)

Отклонение

(ДП,„)

Гибкий

план

(ПГ)

Отклонение

(ДП,о)

Статический план (Пр)

Объем производства и реализации, ед/период

15 000

15 000

3000 н

18 000

Выручка от реализации продукции, ден. ед/период

975 000

75 000 Б

900 000

180 000 Н

1 080 000

(-) Затраты переменные, ден. ед/период, в том числе: на основные материалы

480 000

30 000 Н

450 000

90 000 Б

540 000

по оплате труда основных производственных рабочих

142 500

22 500 Н

120 000

24 000 Б

144 000

переменные накладные расходы

105 000

15 000 11

90 000

18 000 Б

108 000

Итого переменные затраты

727 500

67 500 Н

660 000

132 000 Б

792 000

Маржинальный доход, ден.ед/период

247 500

7500 Б

240 000

48 000 Н

288 000

(-) Затраты постоянные, ден.ед/период

142 500

4500 Н

138 000

138 000

Прибыль, ден. ед/период

105 000

3000 Б

102 000

48 000 Н

150 000

Проверка

AG0 + AGH = 48 000 11 + 3000 Б = 45 000 Н = AG

Анализ отклонений с использованием гибкой сметы позволяет понять, что отклонения, вызванные изменение объема деятельности, отрицательно сказались на характеристике работы менеджеров сферы сбыта, однако в создавшихся неблагоприятных условиях им удалось, подняв цены реализации (975 000 / 15 000 = 65 ден. ед/ед. > > 60 ден. ед/ед.), несколько сократить разрыв между плановой и фактической величиной выручки. А в отношении менеджеров производственной сферы стало понятно, что они допустили перерасход ресурсов нс только в части постоянных затрат, но и по всем позициям затрат переменных.

Проверка путем суммирования двух частных отклонений подтверждает величину суммарного отклонения по прибыли.

При проведении анализа третьего уровня полезно вспомнить, что традиционный способ расчета себестоимости использует деление затрат на категории прямых и косвенных. Способы определения отклонений для прямых материальных затрат и прямых затрат по оплате труда аналогичны. Познакомимся с расчетами отклонений по прямым затратам на примере прямых материальных затрат.

Пусть Z^v — нормативные прямые материальные затраты на единицу продукции:

где mN — нормативное количество материала, необходимое для изготовления единицы продукции;

PN — нормативная цена материала.

Тогда валовые прямые нормативные затраты на материал в рассматриваемом периоде составят:

где Z?j — валовые прямые нормативные затраты на материал в рассматриваемом периоде;

Q — количество единиц продукции, изготовленных и проданных в рассматриваемом периоде.

Очевидно, аналогичные зависимости существуют и для фактических затрат Z®, т.е. можно написать:

где Z'® — фактические прямые материальные затраты на единицу продукции; тф фактическое количество материала, необходимое для изготовления единицы продукции;

Рф — фактическая цена материала.

Обозначим совокупное отклонение по прямым материальным затратам через AZm:

Кроме того, могут быть рассчитаны два частных отклонения, показывающие влияние различных факторов (цены и количества), обусловивших возникшее отклонение:

  • • по цене ДZmp:
  • • но количеству AZmm:

Легко показать, что алгебраическая сумма частных отклонений равна совокупному отклонению:

Причины, приводящие к возникновению отклонений, могут заключаться в следующем:

  • а) отклонения по количеству (данный вид отклонений обычно относится к сфере ответственности менеджера соответствующего производственного подразделения) могут возникнуть в результате неосторожных погрузо-разгрузочных работ, в результате изменения требований контролеров или изменений методов производства, а также в результате краж или использования сырья и материалов ненадлежащего качества и др.;
  • б) отклонения по цене хоть и относятся к сфере ответственности руководителя отдела снабжения, часто возникают в результате влияния неподконтрольных факторов (изменений на рынке). Вместе с тем данный вид отклонений может произойти и в результате просчетов, допущенных отделом закупок или работниками склада.

Расчет отклонений по прямым затратам, связанным с оплатой труда, проводится аналогично.

Анализ отклонений по косвенным затратам обычно осуществляется раздельно для переменных и постоянных косвенных затрат.

Для переменных косвенных затрат, как и в случае анализа отклонений прямых затрат, можно рассчитать совокупное и два частных отклонения: по фактору использования ресурса, на основе которого определяется коэффициент отнесения переменных косвенных затрат, и по фактору затрат (соблюдение норм расхода). Но необходимо вспомнить, что косвенные затраты включаются в себестоимость продукции с помощью коэффициента отнесения косвенных затрат, который может быть рассчитан как на основе совокупности всех видов косвенных затрат, так и раздельно по совокупности переменных и по совокупности постоянных косвенных затрат. В последнем случае величина переменных косвенных затрат рассчитывается следующим образом КZne:

где КZm, — переменные косвенные затраты при объеме деятельности Q;

kne коэффициент отнесения переменных косвенных затрат в расчете на единицу

продукции, т.е.:

g'N — нормативное количество ресурса, используемого в качестве базы отнесения переменных косвенных затрат, на единицу продукции;

Y'v— нормативная ставка переменных косвенных затрат на единицу ресурса, избранного в качестве базы для отнесения переменных косвенных затрат.

Формула расчета совокупного отклонения по переменным косвенным затратам AKZne выглядит следующим образом:

Частные отклонения рассчитываются следующим образом: • отклонение по использованию AKZne исп определяется как

где — фактически использованное количество ресурса, используемого в качестве базы отнесения переменных косвенных затрат;

gT количество ресурса, используемого в качестве базы отнесения переменных косвенных затрат, соответствующее гибкому бюджету;

отклонение по затратам ДКZnc3 рассчитываются по формуле

где К переменные косвенные затраты гибкого бюджета, рассчитанные по фактическому объему использованного ресурса, избранного в качестве базы для отнесения переменных косвенных затрат.

Для данной группы отклонений также должно выполняться условие:

В качестве причин возникновения отклонений по переменным косвенным затратам обычно называют рост цен на расходные материалы, изменения ставок оплаты труда и (или) производительности труда, изменения в процессах потребления расходных материалов и других составляющих переменных материальных косвенных затрат и т.п.

При раздельном учете переменных и постоянных затрат (система «директ-костинг») исходят из того, что постоянные затраты не изменяются под влиянием изменений объема деятельности. В связи с этим отклонение по постоянным косвенным затратам AKZIIO рассчитывается как разность

где КZ?0 — постоянные косвенные затраты но гибкому бюджету;

КZfj0 — фактическая величина постоянных косвенных затрат.

В случае использования учета с полным отнесением затрат для определения отклонений по постоянным косвенным затратам применяются иные способы расчета[4].

Возможными причинами возникновения отклонений по постоянным косвенным затратам могут быть колебания спроса, неэффективный труд, ошибки, допущенные в процессе планирования, и др.

Анализ отклонений но прямым и косвенным затратам (третий уровень анализа)

Предположим, известны некоторые данные о деятельности компании (табл. 6.14).

Таблица 6.14

Исходные данные

Показатели

Обозначение

Величина

Нормативное количество материала, необходимое для изготовления продукции (прямые материальные затраты)

mN

10 кг/ед.

Нормативная цена материала

р’

3 ден. ед/кг

Количество единиц продукции, изготовленных и проданных в рассматриваемом периоде, ед.

Q

15 000 ед.

Фактическая цена материала

рФ

3,2 ден. ед/кг

Фактически израсходованное количество материала в рассматриваемом периоде

тф ? Q

142 500 кг

Фактические затраты предприятия на материалы в рассматриваемом периоде

уф —

= тф • ЯФ • Q

528 000 ден. ед.

Коэффициент отнесения переменных косвенных затрат

kn<~g'N-r

6 ден. ед/ед.

Нормативное количество ресурса, используемого в качестве базы отнесения переменных косвенных затрат, на единицу продукции (в данном случае — часы труда основных производственных рабочих)

g’N

6 ч/ед.

Нормативная ставка переменных косвенных затрат на единицу ресурса, избранного в качестве базы для отнесения переменных косвенных затрат (в данном случае на час труда основных производственных рабочих)

yjV

1 ден. ед/ч

Фактическая величина переменных косвенных затрат

Кzfc

105 000 ден. ед.

Фактически использованное количество ресурса, используемого в качестве базы отнесения переменных косвенных затрат (часы труда основных производственных рабочих)

gx,

105 000 ч

Постоянные косвенные затраты по гибкому плану

kz;0

138 000 ден. ед/ период

Фактическая величина постоянных косвенных затрат

kz,?0

142 500 ден. ед/ период

Необходимо провести факторный анализ отклонений по прямым материальным затратам и по переменным косвенным затратам.

Решение.

Воспользуемся для расчета приведенными выше формулами.

1. Согласно формуле (6.16) совокупное отклонение по прямым материальным затратам рассчитывается следующим образом:

Частное отклонение по цене определяется по формуле (6.17), т.е.: а частное отклонение по количеству — но формуле (6.18):

Выполним проверку по формуле (6.19):

Проверка показала, что расчеты выполнены верно, следовательно, можно утверждать, что выявленное в данном случае отклонение но материальной составляющей затрат (6000 Н) возникло иод влиянием двух факторов, причем если изменение цен отрицательно повлияло на затраты, то изменение в количестве материалов привело к возникновению положительного отклонения, существенным образом компенсировавшего влияние ценовой составляющей.

2. Факторный анализ отклонений переменных косвенных затрат начнем с определения общего отклонения но формуле (6.22):

Далее рассчитаем частные отклонения. Отклонение но использованию определяется по формуле (6.23), т.е.:

а отклонение по затратам по формуле (6.24):

Проверяем но формуле (6.25):

Таким образом, отрицательное отклонение по переменным косвенным затратам является следствием слабого управления ресурсами, в частности, использованием труда основных производственных рабочих, что привело к их перерасходу и, как следствие, к завышенному (по сравнению с гибким бюджетом) начислению переменных косвенных затрат.

3. Отклонение постоянный косвенных затрат рассчитывается по формуле (6.26),

т.е.:

что также говорит о существовании проблем в сфере формирования косвенных затрат компании.

Долгое время процедура анализа отклонений рассматривалась лишь как элемент оперативного управления, но осознание места и роли стратегии в процессе управления постепенно сформировало и потребность в осуществлении стратегического анализа успешности реализации запланированной стратегии.

Анализ отклонений: стратегический анализ прибыли. Представленная ниже концепция анализа прибыли, разработанная в трудах М. Моуэна и Д. Хансена1, Ч. Хорнгрена, Дж. Фостера и Ш. Датара[5] [6], направлена на выяснение того, каким образом компании удалось добиться тех результатов, которые отражены в ее отчетности. Особенности соответствующей методики анализа заключаются в следующем:

  • • выявление компонентов, позволяющих объяснить наблюдаемое по результатам отчетности изменение прибыли;
  • • проведение анализа динамики этих компонентов, путем сравнения их значений, соответствующих отчетности компании за два периода.

Стратегический анализ прибыли основан на допущении, что компания может выбирать и следовать либо стратегии минимизации затрат, либо стратегии дифференциации продукта. В связи с этим выделяются такие компоненты влияния на динамику прибыли, как рост, цены и эффективность.

Компонент роста учитывает возможность изменения показателя прибыли под влиянием динамики рынка.

Ценовой компонент позволяет оценить, в какой мере компании удается компенсировать рост закупочных цен увеличением цен реализации на произведенную продукцию (услуги). Очевидно реализовать данную схему компании удается в том случае, когда она реализует стратегию дифференциации продукции.

Компонент эффективности является свидетельством того, что благодаря экономному использованию ресурсов компании удается наращивать прибыль вне связи с поведением цен. Данная компонента рассматривается как признак реализации стратегии минимизации затрат.

Таким образом, свидетельством реализации стратегии дифференциации продукции считается получение высоких показателей но компонентам цены и роста, а стратегии минимизации затрат — получение высоких показателей по компонентам роста и эффективности.

В результате ставится задача оценки той доли изменения прибыли, которая обусловлена реализацией запланированной стратегии. Путем выявления влияния компонент, за счет которых произошло увеличение прибыли в рассматриваемом периоде, осуществляется проверка успешности реализации избранной стратегии.

Данная концепция предполагает наличие исходных данных за два периода (табл. 6.15) двух отчетов о финансовых результатах (табл. 6.16), проведение ряда расчетов (табл. 6.17) и подведение итогов (табл. 6.18).

Предполагается, что потребность в использовании мощностей любого вида не превышает их объем.

Исходные данные (фактические)

Показатели

Предшествующий

период

Последующий

период

Объем производства и реализации, ед.

Оо

о,

Цена реализации продукции (услуг), ден. ед/ед.

р(>"

р

Количество израсходованных гибких ресурсов, нат. ед.

Во

ё

Закупочная цена единицы гибких ресурсов, ден. ед/нат. ед.

ро

р?

Располагаемый объем выделенных ресурсов (мощность) вида г, нат. ед.*

М,0

Ми

Общая величина затрат, порожденных выделенными ресурсами (мощностью) вида г, ден. ед.

ZMiO

Ащ

Затраты, порожденные выделенными ресурсами (мощностью) вида г, приходящиеся на единицу мощности, ден. ед/нат. ед.

2м Ю

гиН

Примечание.' Например, производственная мощность (измеряется в максимально возможном количестве единиц продукции), реализационная мощность (измеряется в максимально возможном количестве покупателей), мощность НИОКР (измеряется в численности работников в сфере научных исследований и опытно-конструкторских разработок) и т.п.

Таблица 6.16

Отчеты о о финансовых результатах

Показатели

П ред ш ест ву ю щ и й период

Последующий период

Выручка от реализации, ден. ед.

Ео=ро- Оо

Р. = Р,"- 0,

(-) Затраты, в том числе: гибкие, ден. ед.

ZrO = Ро ' Оо

ZTi = p- Qi

выделенные (мощность), вида г, ден. ед.

Zj.00 - гм/0 ' М;0

Zui = ZM,1 • Мд

Итого затрат, ден. ед.

Zq = Ро3- Оо + 2,(гиЮ • Мл)

Z„=lf- Qi + 4*M-Mn)

Операционная прибыль, ден. ед.

СП

о

II

I4

oN

nT

ьГ

II

Изменение операционной прибыли

Д(7 — G — Gq

го

го

го

Стратегический анализ прибыли: расчет отклонений

Компонент

Формула

Обозначения

1. Рост

1.1. Изменение выручки в результате воздействия компонента роста

Л#'=«2,-Оо)Л" (6.27)

А В1' — изменение выручки в результате воздействия компонента роста; Qo, Q, — количество единиц продукции, проданных, соответственно, в предшествующем и последующем периодах; цена реализации продукции в предшествующем периоде

1.2. Изменение затрат в результате воздействия компонента роста, в том числе:

изменение гибких затрат

AZr-=(gfl-&)••*? (6-28)

AZf — изменение величины гибких затрат в результате воздействия компонента роста; Р03 — закупочная цена на гибкие ресурсы в предшествующем периоде; g0 количество гибких ресурсов, израсходованных в предшествующем периоде; g^ — количество гибких ресурсов, которое следовало бы потратить в предшествующем периоде:

  • • для обеспечения объема выпуска последующего периода;
  • • сохранения коэффициента выхода (соотношение между затратами и результатами) продукции на уровне предшествующего периода, т.е.

go = V ёо< (6.29) при ku=Qx/ Qo (6.30)

изменение выделенных затрат (мощностей)

AZ«,=(M!0-Mi0)zw0 (6.31)

AZ“y — изменение величины выделенных затрат (мощности) вида i (например, производственной мощности, реализационной мощности, мощности НИОКР и т.п.); zMi0 затраты, приходящиеся на единицу мощности i в предшествующем периоде; М,0 — мощность вида i в предшествующем периоде; М}0 — мощность вида /, которую необходимо было бы иметь в предшествующем периоде для обеспечения выхода в объеме последующего периода и при соблюдении соответствия между мощностью и выходом на уровне предшествующего периода (определяется аналогично формулам (6.29), (6.30))

го

го

со

Компонент

Формула

Обозначения

1.3. Совокупное воздействие компонента роста на прибыль

AGW = АEw + AZ« + Z,AZ$ (6.32)

AGlt изменение прибыли в результате воздействия компонента роста.

Все значения изменений, т.е. Л, должны быть оценены как благоприятное (Б) или неблагоприятное (Н). Суммирование осуществляется с учетом этих оценок

2. Цены

2.1. Изменение выручки в результате воздействия компонента цен

M>=(/y'-/r)-Qi (б.зз)

ABJ изменение выручки в результате воздействия компонента цен; Р?, Pf — цены реализации продукции (услуг), реализованных, соответственно, в предшествующий и последующий периоды; Qj — объем реализации в последующем периоде

2.2. Изменение затрат в результате воздействия компонента цен, в том числе:

изменение гибких затрат

-!%)•& (6.34)

AZf — изменение величины гибких затрат в результате воздействия компонента цен; Р03, Pf — закупочные цены на гибкие ресурсы, соответственно, в предшествующем и последующем периодах

изменение выделенных затрат (мощностей)

= (гнП - гм/о)- М!о (635)

A— изменение величины выделенных затрат (мощности) вида i в результате воздействия компонента цен; 2м/0, гмП — затраты, приходящиеся на единицу мощности г, соответственно, в предшествующем и последующем периодах

2.3. Совокупное воздействие компонента цен на прибыль

AGP=AEP+AZP+2iAZPj (6.36)

А О — изменение прибыли в результате воздействия компонента цеп. Все значения изменений, т.е. А, должны быть оценены как благоприятное (Б) или неблагоприятное (Н). Суммирование осуществляется с учетом этих оценок

Компонент

Формула

Обозначения

3. Эффективность*

3.1. Изменение затрат в результате воздействия компонента эффективности, в том числе:

изменение гибких затрат

AZ»=(a-sJbff (6.37)

AZ3— изменение величины гибких затрат в результате воздействия компонента эффективности; g{ — количество гибких ресурсов, израсходованных в последующем периоде

изменение выделенных затрат (мощностей)

Д^м/ “ (М;, - М}0)? zMil (6.38)

AZ3,- изменение величины выделенных затрат (мощности) вида i в результате воздействия компонента эффективности; Мп мощность вида i в последующем периоде

3.2. Совокупное воздействие компонента эффективности на прибыль

AG3 = AZ3 + (6.39)

AG3 изменение прибыли в результате воздействия компонента эффективности.

Все значения изменений, т.е. А, должны быть оценены как благоприятное (Б) или неблагоприятное (Н). Суммирование осуществляется с учетом этих оценок

Примечание. * Влияние компонента эффективности анализируется только в сфере затрат.

Стратегический анализ прибыли: итоговый расчет

Показатели

ОПУ,

предшествующий

период

Воздействие

компонента

роста

Воздействие

компонента

цен

Воздействие

компонента

эффективности

ОПУ,

последующий

период

Выручка от реализации, ден. ед.

Е0

А

Д ?>'

Затраты, ден. ед.

Z0

AZr+Z.AZZi

Д^+Х,ДZ»,

Z{

Операционная прибыль, ден. ед.

G0

AGa

А О’

до

С,

Проверка*

-

AG = Gj - G0 = AG< + ДО+ ДО

-

Доля влияния компонента в совокупном изменении прибыли, %

AGW / AG

AGP / AG

ДО /АС

Примечание.4 Проверка должна осуществляться с учетом оценки отклонений (Б или Н).

Рассчитанные таким образом доли влияния компонентов роста (AGZV / AG), цен (ДО / AG) и эффективности (ДО/ AG) образуют основу для выводов об успешности реализации запланированной стратегии.

Развитием данной аналитической концепции является выяснение степени влияния на динамику прибыли еще одного компонента — динамики рынка сбыта[7].

  • [1] Адаптировано по: Weber J., Schaffer U. Auf dem Weg zu einem aktiven Kennzahlenmanagement // Die Unternehmung: Swiss journal of business research and practice. 1999. Jsfe 53.
  • [2] Вебер 10., Шеффер У. Введение в контроллинг : пер. с нем. / под ред. и с предисл.С. Г. Фалько. С. 205.
  • [3] Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Датар Ш. Управленческий учет : нер. с англ.
  • [4] Друри К. Учет затрат методом «стандарт-костс» : пер. с англ. / под ред. Н. Д. Эриа-швили. М.: Аудит : ЮНИТИ, 1998.
  • [5] Hansen D., Mowen М. Management accounting. 5th ed. Cincinnati: South-Western CollegePublishing, 2000.
  • [6] llorngren C.y Foster G., Datar S. Cost Accounting. 10th ed. Upper Saddle River : Prentice-Hall, 2000. P. 548-578.
  • [7] Хорнгрен Ч., Фостер Дж.} Датар Ш. Управленческий учет : пер. с англ.
 
Посмотреть оригинал
Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter
< Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая >
 

Популярные страницы