Методы определения даты получения дохода

При определении выручки должен соблюдаться один из двух методов определения даты получения дохода – метод начисления (основной) или кассовый метод (с учетом ограничений).

При использовании метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав в их оплату. Датой получения дохода от реализации для целей налогообложения признается день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав. Для внереализационных доходов дата их получения устанавливается дифференцированно, в зависимости от вида дохода. Например, для доходов, полученных от сдачи имущества в аренду, – это будет дата расчетов или предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с условиями заключенных договоров.

Расходы при методе начисления также признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической уплаты денежных средств и иной формы оплаты затрат. Так, датой осуществления материальных расходов признается:

  • • дата передачи в производство сырья и материалов – в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);
  • • дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) – для услуг (работ) производственного характера.

Расходы на оплату труда, амортизационные отчисления признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из суммы начислений.

Пример. Заработная плата за декабрь отчетного года начислена бухгалтером после предоставления всех документов 8 января, а выплачена 15 января текущего года. Заработная плата будет включена в расходы декабря отчетного года.

Момент включения прочих расходов при методе начисления в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, может быть:

  • • для расходов в виде сумм налогов, сборов и иных обязательных платежей – как дата начисления налогов (сборов);
  • • для расходов в виде сумм комиссионных сборов, расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, в виде иных подобных расходов – как дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Если расходы относятся к нескольким периодам, к примеру, стоимость приобретенной компьютерной программы, то они включаются в налоговую базу с учетом принципа равномерности признания расходов. Срок списания расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно.

При использовании кассового метода датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступление иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы при кассовом методе признаются после их фактической оплаты. При этом следует иметь в виду, что:

  • – расходы по приобретению сырья и материалов учитываются по мере списания данного сырья и материалов в производство;
  • – в составе расходов учитывается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве;
  • – расходы на уплату налогов и сборов учитываются в размере их фактической уплаты.

Право применения кассового метода ограничено. Им могут воспользоваться только тс организации, у которых сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг (без НДС) в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила 1 млн руб. за каждый квартал (ст. 273 НК). Банки не имеют возможности применять кассовый метод.

Для целей налогового учета расходы делятся на прямые и косвенные по характеру отнесения их на налоговую базу отчетного (налогового) периода.

К прямым относятся расходы, которые можно прямо соотнести с выпуском конкретной продукции. В налоговую базу они включаются в части, относящейся к реализованному объему товаров, работ, услуг отчетного (налогового) периода. К прямым расходам на производство и реализацию относятся расходы:

  • – на приобретение сырья и (или) материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
  • – на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;
  • – амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве товаров (работ, услуг).

Все остальные расходы (кроме внереализационных) являются косвенными. Примером косвенных расходов являются расходы в виде арендной платы за офисное помещение, зарплата аппарата управления, оплата услуг сторонних организаций, платежи по налогу на имущество и т.д. Косвенные расходы включаются в расходную часть налоговой базы текущего периода в полной сумме.

Пример. В отчетном периоде в швейный цех со склада было отпущено 1000 м ткани, из которых пошито 200 платьев. Реализовано в отчетном периоде 100 платьев. В составе расходов отчетного периода будут учтены расходы на 500 м ткани (1000 / 200 × 100 = 500).

Производственные организации, исходя из экономической природы затрат, самостоятельно определяют в учетной политике состав прямых расходов и механизм их распределения между остатками незавершенного производства, произведенной и реализованной продукцией.

Организации, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Однако не все расходы, не подпадающие под определение прямых расходов, уменьшают полученные организацией доходы в периоде их возникновения. Существует определенная группа расходов, которые учитываются в уменьшение налогооблагаемых доходов не в момент возникновения, а по особому алгоритму, определенному гл. 25 НК. К таким расходам, в частности, относятся:

  • 1) расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261, 325 НК). Так, например, затраты на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды признаются налогоплательщиком равномерно в течение двух лет;
  • 2) расходы на научно-исследовательские и (или) опытно-конструкторские разработки (НИОКР) (ст. 262 НК). Отдельные виды расходов на НИОКР (по перечню Правительства РФ) включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов того периода, когда завершены, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

К расходам на НИОКР относят только те расходы, которые непосредственно связаны с их созданием: амортизация основных средств и нематериальных активов, зарплата труда работников, материальные расходы, стоимость услуг сторонних организаций, прочие расходы, не превышающие 75% расходов на оплату труда работников, непосредственно участвующих в выполнении НИОКР. Перечисленные расходы принимаются для целей налогообложения и в том случае, если НИОКР не дали положительного результата.

Произведенные расходы на НИОКР могут привести к созданию нематериального актива, если налогоплательщик получает на них исключительные права. В этом случае списание нематериального актива производится через амортизационные отчисления либо по выбору налогоплательщика указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет.

Определив состав доходов и расходов, связанных с реализацией товаров (работ, услуг) и формирующих налогооблагаемую прибыль организации, рассмотрим порядок исчисления прибыли, полученной от реализации имущества. По экономическому смыслу эта прибыль представляет собой прибыль от реализации, но порядок ее исчисления имеет ряд особенностей.

Механизм расчета финансового результата зависит от вида реализуемого имущества. НК выделяет амортизируемое и неамортизируемое имущество. Последнее включает в себя покупные товары, ценные бумаги, прочее имущество.

При реализации амортизируемого имущества выручка уменьшается на его остаточную стоимость и расходы, непосредственно связанные с такой реализацией. Прибыль от реализации амортизируемого имущества включается в налоговую базу в полном объеме единовременно в месяце реализации. Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика. Для целей налогообложения он относится к расходам будущих периодов. Сумма убытка включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации, т.е. срока недоамортизации имущества.

Пример. Выручка от реализации принтера составила 10 000 руб. Остаточная стоимость принтера – 12 000 руб., нормативный срок его эксплуатации 40 месяцев, фактический срок его эксплуатации на данном предприятии – 30 месяцев. Убыток от реализации принтера составил 2000 руб. (10 000 – 12 000 = -2000). Эта сумма будет учитываться в составе прочих расходов равномерно в течение оставшегося срока эксплуатации (40 – 30 = 10 месяцев), т.е. в размере 200 руб. ежемесячно (2000 / 10 = 200).

При реализации покупных товаров доход (расход) определяется как выручка от реализации, уменьшенная на стоимость приобретения данных товаров. Последняя рассчитывается одним из методов оценки покупных товаров, закрепленных в учетной политике (ФИФО, средняя стоимость, стоимость единицы товара). Выручка от реализации товаров уменьшается также на издержки обращения.

При реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, товаров собственного производства и покупных) выручка уменьшается на цену его приобретения и расходы, связанные с реализацией (хранение, обслуживание, транспортировка реализуемого имущества). В случае, если цена приобретения неамортизируемого имущества с учетом расходов по его реализации превышает выручку от реализации, разница между этими величинами признается убытком, учитываемым в целях налогообложения единовременно.

Определение финансового результата от реализации ценных бумаг, финансовых инструментов срочных сделок, а также порядок его включения в налоговую базу имеет значительные особенности по видам операций, их финансовых характеристик (ст. 280–282, 301–305 ПК).

 
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ     След >