Сущность налогов, сборов, страховых взносов, их классификация и функции. Налоговая политика государства и налоговый механизм

Сущность и функции налогов и сборов. Законодательство о налогах и сборах

Наиболее полные определения понятий «налог», «сбор», «страховые взносы» даны в ст. 8 первой части НК РФ.

Под налогом понимают обязательный индивидуальный безвозмездный платеж, взимаемый с налогоплательщиков — организаций и физических лиц в форме отчуждения денежных средств, принадлежащих им на правах собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, в целях финансового обеспечения деятельности государства, муниципальных образований. Таким образом, можно выделить основные характеристики налога:

• • обязательный платеж;
• • безвозмездный платеж;
• • индивидуальный платеж;
• • платеж, осуществляемый в денежной форме;
• • цель осуществления налогового платежа — финансирование деятельности государства.

Сбор законодатель определил как обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами, должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Следовательно, основными характеристиками сбора являются: обязательность платежа, индивидуальность платежа, возмездность платежа (уплата сбора как условие получения плательщиком государственной услуги).

Разновидностью сборов принято считать государственную пошлину.

В особую группу обязательных платежей выделены страховые взносы, которые представляют собой обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования.

При этом законодательство о налогах и сборах не применяется в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также страховых взносов на обязательное медицинское страхование неработающего населения.

При установлении налога должны быть законодательно определены налогоплательщики и такие элементы налогообложения, как объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога. Такова структура налога.

В законодательной практике применяется еще один элемент налога, не являющийся обязательным, — налоговая льгота.

При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам (по аналогии с налогами). Эта же норма налогового законодательства относится и к страховым взносам.

Налогоплательщиком, плательщиком сбора, страховых взносов признается лицо, на которое законодатель возложил обязанность уплачивать налоги, сборы, страховые взносы. В качестве такого лица могут выступать юридические лица, физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, и все прочие физические лица.

Следующим элементом налогообложения является объект налогообложения. Действующим законодательством предусмотрены такие объекты налогообложения, как реализация товаров (работ, услуг) и имущественных прав; совокупный доход физических лиц; прибыль организаций; транспортные средства; полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ; имущество, находящееся в собственности физических и юридических лиц и др.

Для того чтобы исчислить налоги, сборы, страховые взносы, объект налогообложения должен быть измерен. Элементом налогообложения, позволяющим это сделать, является налоговая база. Под налоговой базой следует понимать стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Таким образом, элемент «налоговая база» служит для стоимостного или количественного измерения объекта налогообложения и является величиной, с которой непосредственно исчисляется налог.

Например, при уплате налога на добавленную стоимость объектом налогообложения признается реализация товаров, работ, услуг, имущественных прав, а налоговой базой — рыночная стоимость реализованных товаров, работ, услуг, имущественных прав, определяемая в соответствии с требованиями налогового законодательства.

При уплате транспортного налога объектом налогообложения являются транспортные средства, а налоговая база в соответствии с налоговым законодательством определяется как физическая характеристика транспортного средства, т. е. мощность двигателя, исчисляемая в лошадиных силах или Квт. Вместе с тем для отдельных видов транспортных средств предусмотрены иные физические характеристики объекта налогообложения. Так, например, для водных несамоходных транспортных средств налоговой базой является валовая вместимость, определяемая в тоннах, а для воздушных судов это выраженная в килограммах силы статическая тяга реактивного двигателя.

При уплате налога на прибыль объектом налогообложения становится прибыль, а налоговой базой — стоимостное выражение прибыли; при уплате налога на доходы физических лиц объектом налогообложения выступают доходы физического лица, а налоговой базой — стоимостная и иная характеристика доходов (доходы, полученные в денежной или натуральной форме, и т. д.).

Следующим обязательным элементом налогообложения является налоговая ставка. Под налоговой ставкой принято понимать величину налоговых начислений на единицу налоговой базы. В практике налогообложения выделяют процентные (адвалорные), твердые (специфические) и комбинированные налоговые ставки.

Твердые ставки устанавливаются в абсолютной сумме на единицу налоговой базы. Так, например, твердые ставки налога применяют при исчислении водного налога, акцизов, транспортного налога, налога на игорный бизнес, сборов за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов и др.

Процентные ставки устанавливаются непосредственно к налоговой базе и могут быть пропорциональными, прогрессивными и регрессивными.

Пропорциональные ставки действуют в одинаковом проценте к налоговой базе и не изменяются в зависимости от изменения ее величины. Например, при исчислении налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц применяют пропорциональные налоговые ставки налогов.

Прогрессивные и регрессивные налоговые ставки предполагают их изменение по мере изменения налоговой базы. Так, при увеличении налоговой базы ставка налога растет. Следовательно, речь идет о прогрессивной ставке. Регрессивные же ставки уменьшаются с увеличением налоговой базы.

Достаточно длительное время российским налоговым законодательством прогрессивные налоговые ставки налогов (сборов) не предусматривались.

Ранее в России прогрессивная шкала налогообложения применялась в отношении подоходного налога; она действовала до 2001 г. Весь совокупный годовой доход гражданина был разделен на три части: первая — до 50 тыс. руб. — облагалась по ставке 12 %; вторая — от 50 до 150 тыс. руб. — по ставке 20 %; третья — более 150 тыс. руб. — по ставке 30 %.

В настоящее время, начиная с 1 января 2021 г., в отношении налога на доходы физических лиц (бывшего подоходного налога) снова введено прогрессивное налогообложение. Все доходы налогоплательщика — физического лица до 5 млн руб. включительно облагаются по ставке 13 %. В случае если доходы превысили установленный порог, взимается 650 000 руб. (что соответствует величине налога с дохода в 5 млн руб.) и 15 % с суммы превышения. Таким образом, реализованы послания Президента РФ, которые были им озвучены в обращении к гражданам 23 июня 2020 г. В частности, Президентом РФ было отмечено, что «повышенной ставкой будут облагаться не все доходы, а только та их часть, которая превышает 5 млн в год. Но и это даст бюджету порядка 60 млрд руб. Эти средства предлагаю, как говорят специалисты, “окрасить”, защитить от любого другого использования и целевым образом направлять на лечение детей с тяжелыми, редкими заболеваниями, на закупку дорогостоящих лекарств, техники и средств реабилитации, на проведение высокотехнологичных операций»^[1].

Регрессивные ставки в современной налоговой системе применяются в отношении страховых взносов. Процентная ставка тарифа страхового взноса напрямую зависит от облагаемой суммы. Так, например, в 2021 г. при исчислении страховых взносов на пенсионное страхование ставка тарифа установлена на уровне 22 % и применяется, если совокупный доход работника не превысил 1 465 000 руб. за год. С суммы превышения тариф взимается по ставке 10 %.

Период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате, законодатель определил как налоговый период.

Самый большой налоговый период составляет календарный год. Как правило, он может состоять из нескольких отчетных периодов. В этом случае по окончании отчетного периода налогоплательщик уплачивает авансовые платежи по налогам и сборам, а по окончании налогового периода производит окончательный расчет суммы налога (сбора).

При установлении налогового периода в календарный год необходимо учитывать следующие особенности. Если организация (или ИП) создана в период времени с 1 января по 30 ноября одного календарного года, первым налоговым периодом для такой организации является период времени со дня создания организации по 31 декабря этого календарного года.

Если организация (ИП) создана в период времени с 1 по 31 декабря одного календарного года, первым налоговым периодом является период времени со дня создания по 31 декабря календарного года, следующего за годом создания организации (ИП).

Порядок исчисления налога представляет собой правила исчисления налога (сбора), страховых взносов, установленные налоговым законодательством. Другими словами, это заданный налоговым законодательством алгоритм действий налогоплательщика по исчислению налоговых платежей.

Следующим элементом налогообложения являются порядок и сроки уплаты налога. На практике применяются различные способы уплаты налогов и сборов.

Для таких налогоплательщиков, как организации и ИП, основным является способ уплаты налогов и сборов по декларации. В данном случае налогоплательщик подает в налоговый орган по месту своего учета официальное заявление о данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, — объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и др.

При этом для каждого налога (сбора) установлен свой порядок уплаты.

• Единовременный платеж, осуществляемый в течение определенного времени после окончания налогового периода. Например, по водному налогу налоговым периодом является квартал. Общая сумма налога уплачивается единовременно ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Единовременный платеж осуществляется не позднее даты подачи декларации или одновременно с ней. Так, декларация по водному налогу подается в налоговую инспекцию в срок, установленный для уплаты налога, т. е. не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

• Авансовые платежи. Это способ уплаты налога, при котором суммы, причитающиеся к внесению в бюджет, уплачиваются в установленном порядке до наступления срока платежа по налогу. Так, например, по налогу на прибыль организаций налоговым периодом, по окончании которого определяется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, является календарный год. Но в течение этого периода организации по окончании каждого квартала уплачивают авансовые платежи по налогу. Отдельные организации уплачивают авансовые платежи по налогу ежемесячно внутри каждого квартала.

Вместе с тем в практике налогообложения существуют и другие способы уплаты налогов и сборов. Например, кадастровый способ взимания налоговых платежей предполагает их сбор на основании сведений, зафиксированных в государственном кадастре. Данный источник включает сведения об объектах налогообложения, которые предусмотрены законодательством. Это, как правило, объекты недвижимости.

Следующий способ предполагает взимание налога у источника выплаты дохода. В этом случае налогоплательщик получает доход за вычетом удержанного налога.

Административный способ предусматривает возможность уплаты налога на основании налогового уведомления, составленного специалистом налогового органа.

Сроки уплаты налогов, сборов, страховых взносов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено. Другими словами, под сроком уплаты налога подразумевается конкретная дата, в течение которой налогоплательщик обязан фактически внести налог (сбор, страховые взносы) в бюджет соответствующего уровня.

Необязательным с точки зрения законодателя, но привлекательным с позиции налогоплательщика является следующий элемент налогообложения — налоговые льготы. Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков (плательщиков сборов, страховых взносов) преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов. В качестве примера таких преимуществ можно привести необлагаемый налогом минимум; освобождение от уплаты налога отдельных операций; налоговые вычеты; применение пониженных налоговых ставок по налогу; освобождение от уплаты налогов, сборов некоторых категорий налогоплательщиков и др.

Вместе с тем в налоговую систему РФ для отдельных субъектов хозяйствования введены льготные режимы налогообложения, позволяющие существенно снизить уровень налоговой нагрузки.

Например, налогоплательщики при переходе на упрощенную систему налогообложения освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций (для ИП — налога на доходы физических лиц в отношении доходов, получаемых от предпринимательской деятельности) и налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого в предпринимательской деятельности).

Необязательность элемента налогообложения «налоговая льгота» подразумевает, что налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов.

Льготы по налогам и сборам устанавливаются и отменяются:

• • по федеральным налогам — НК РФ;
• • региональным налогам — НК РФ и (или) законами субъектов РФ о налогах;
• • местным налогам — НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя о налогах и сборах).

Функции налогов. Экономическая сущность налога проявляется через его функции. В настоящее время в экономической науке нет единой точки зрения по поводу количества функций, выполняемых налогом. Одни авторы научных трудов в области налогообложения ограничиваются двумя основными функциями налогов — фискальной и стимулирующей. Другие считают, и вполне обоснованно, что, кроме фискальной и стимулирующей, налоги выполняют еще распределительную, регулирующую и контрольную функции^[2].

Разграничение функций налога в значительной мере условно, поскольку они осуществляются одновременно и отдельные особенности одной функции присущи другим функциям. Рассмотрим суть и механизмы проявления налогом своих функций.

Фискальная функция. С помощью реализации данной функции на практике формируются государственные финансовые ресурсы и создаются материальные условия для функционирования государства и выполнения им собственных функций: обороны страны, защиты правопорядка, решения социальных, природоохранных задач и др. Таким образом, основная задача выполнения фискальной функции — обеспечение устойчивых поступлений в бюджеты всех уровней.

Согласно утвержденным Минфином России «Основным направлениям бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2021 год и плановый период 2022 и 2023 годов»¹ в 2021 г. и плановом периоде 2022 и 2023 гг. на фоне ожидаемого восстановления экономической активности после ее снижения в 2020 г. в результате пандемии коронавирусной инфекции и падения цен на углеводородное сырье прогнозируется рост доходов в номинальном выражении с постепенным восстановлением их доли по отношению к ВВП. При этом поступление дополнительных доходов федерального бюджета планируется вследствие: повышения налога на добычу ряда таких полезных ископаемых, как многокомпонентные руды, руды черных и цветных металлов; изменений в режиме налогообложения дополнительного дохода от добычи углеводородного сырья; уточнения параметров применения льгот в отношении нефтегазового сектора экономики; повышения ставок акцизов на табачную продукцию; роста поступлений от обложения повышенного дохода физических лиц; изменения практики взимания налога на прибыль организаций за счет изменений отдельных параметров соглашений об избежании двойного налогообложения.

Эти меры в соответствии с целями и задачами бюджетной политики не только обеспечат положительный эффект с фискальной точки зрения, но и поспособствуют созданию положительных структурных изменений и устранению препятствий для сбалансированного развития экономики².

Сказанное наглядно иллюстрируют данные табл. 2.1.

Таблица 2.1

Доходы федерального бюджета в 2019—2023 гг.³, млрд руб.

• 1 иКЬ: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_364178/5361d6be96 7f2elf76af03a8f5474dfdacf09eel/.
• 2 Там же.
• 3 Там же.

Окончание табл. 2.1

* Оценочный показатель.

С фискальной функцией связано понятие налогового бремени, или налоговой нагрузки. Показатель налогового бремени отражает степень воздействия налогов и сборов, уплаченных налогоплательщиками, как на экономику в целом, так и на отдельного плательщика. Он используется правительством в процессе разработки и дальнейшего совершенствования налоговой политики государства. Определяя оптимально допустимый уровень налогового давления на экономику страны в целом, государство стремится избежать различных негативных процессов. Для предпринимателей показатель налогового бремени во многом способен повлиять на принимаемые решения в области будущих инвестиций.

Налоговое бремя на экономику представляет собой отношение всех поступивших в отчетном периоде в бюджет налогов, сборов, страховых взносов от юридических и физических лиц к валовому внутреннему продукту (ВВП). Таким образом, государство определяет долю ВВП, перераспределяемую с помощью налогов. Для расчета этого показателя используется следующая формула:

НБ = (Н + С + СВ) / ВВП х 100 %,

где НБ — уровень налогового бремени на экономику страны в целом; Н — налоги, уплаченные и юридическими, и физическими лицами в отчетном году; С — сборы, уплаченные и юридическими, и физическими лицами в отчетном году; СВ — страховые взносы, уплаченные и юридическими, и физическими лицами в отчетном году; ВВП — стоимостное выражение количества произведенных товаров (выполненных работ, оказываемых услуг) в стране за отчетный год.

Ежегодно на официальном сайте ФНС России публикуются данные о среднеотраслевой налоговой нагрузке по видам экономической деятельности, которые сформированы на основании информации статистической отчетности предприятий, организаций. Этот показатель является одним из критериев определения налоговых рисков для предпринимателей. Так, сравнивая показатели своей финансово-хозяйственной деятельности с общедоступными критериями налоговых рисков, налогоплательщики могут принять грамотные управленческие решения и тем самым минимизировать риски включения в план выездных налоговых проверок.

По рекомендациям контролирующих органов^[3] налоговая нагрузка отдельно взятой организации в целях ее сопоставления со среднеотраслевыми показателями определяется как отношение суммы уплаченных фирмой налогов (с учетом НДФЛ, перечисленного за работников организации) к сумме выручки от реализации товаров, работ, услуг (без учета НДС и акцизов) и прочих доходов. Таким образом, каждый налогоплательщик может определить уровень своей налоговой нагрузки, используя формулу:

НБ_н = (Н + С + СВ) / (ВР + ПД) х 100 %,

где НБ_н — уровень налогового бремени конкретного налогоплательщика; Н — налоги, уплаченные в отчетном периоде; С — сборы, уплаченные в отчетном периоде; СВ — страховые взносы, уплаченные в отчетном периоде; ВР — выручка от реализации товаров, работ, услуг (без учета НДС и акцизов); ПД — прочие доходы.

Пример 2.1

ООО «Весна» занимается производством пищевых продуктов. По итогам 2020 г. ООО было уплачено в бюджетную систему РФ налоговых платежей в сумме 8 369 090 руб. Выручка от реализации товаров собственного производства, а также услуг без НДС за этот период составила 42 960 000 руб., прочие доходы — 2 974 800 руб.

Таким образом, налоговая нагрузка на бизнес составит:

НБ_н = (Н + С + СВ) / (ВР + ПД) х 100 % =

= 8 369 090 руб. / (42 960 000 руб. + 2 974 800 руб.) X 100 % = 18,22 %.

Согласно опубликованным ФНС России среднеотраслевым значениям, налоговая нагрузка по этому виду деятельности составляет 20,9 %.

Сравнивая рассчитанную величину со среднеотраслевой, можно сделать вывод о том, что ООО имеет налоговую нагрузку ниже, чем в среднем по отрасли. Другими словами, ООО недоплачивает налоги в бюджет, что, безусловно, является негативным фактором для компании, поскольку вызовет повышенный интерес со стороны контролирующих органов.

Если бы показатель налоговой нагрузки ООО оказался выше среднеотраслевого значения, это свидетельствовало бы о переплате налогов в бюджет. Такая ситуация весьма неблагоприятна для компании, поскольку она (компания), по всей видимости, не проводит мероприятия налогового планирования, позволяющие оптимизировать налоговые платежи.

Стимулирующая функция. Практическая реализация стимулирующей функции налогов, сборов осуществляется через систему налоговых ставок, налоговых вычетов, налоговых кредитов, налоговых льгот и преференций. Так, государство, применяя всевозможные виды налоговых послаблений, вынуждает хозяйствующие субъекты действовать в том направлении, которое выгодно государству. В частности, снижение налоговой нагрузки для российских малых предприятий при переходе на упрощенную систему налогообложения, систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога или единого налога на вмененный доход стимулирует развитие предприятий сферы обслуживания населения.

В 2018 г. для развития инвестиционной активности предпринимателей были внесены соответствующие изменения в налоговое законодательство. Так, например, отменен налог на движимое имущество, что положительно сказалось на развитии и внедрении новых технологий в отечественное промышленное производство. Был введен налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья, который призван стимулировать рациональное использование недр и разработку новых месторождений нефти.

Таким образом, с помощью налогов государство целенаправленно влияет на развитие экономики и отдельных ее отраслей, структуру и пропорции общественного воспроизводства, накопление капитала.

Регулирующая функция. Регулирующая функция имеет черты стимулирующей функции. Так, например, изменяя налоговые ставки налога на прибыль организаций, государство может создавать или уменьшать дополнительные стимулы для капиталовложений, а изменяя ставки косвенных налогов, может воздействовать на уровень цен, следовательно, и на уровень потребления.

Регулирующая функция налога позволяет государству воздействовать на экономические, социальные аспекты жизни общества. Примером является решение с помощью налога такой социально значимой задачи, как борьба с алкоголизмом и табакокурением. В частности, после значительного увеличения акциза на табак и винно-водочные изделия в ряде экономически развитых стран заметно сократилось число их употребляющих. В данном случае увеличение ставок налога было направлено на решение социальной проблемы, но вместе с тем была реализована фискальная функция налога.

Распределительная функция. Суть данной функции заключается в том, что с помощью налогов через бюджет государство перераспределяет финансовые ресурсы из производственной сферы в социальную; осуществляется финансирование крупных межотраслевых и социальных целевых программ, имеющих общегосударственное значение.

Контрольная функция. Суть данной функции заключается в обеспечении государственного контроля за финансово-хозяйственной деятельностью организаций и физических лиц, а также за источниками их доходов, легитимностью и направлениями расходов.

В ходе осуществления этой функции производится оценка соответствия размеров налоговых обязательств и налоговых поступлений, проверяются своевременность и полнота исполнения налогоплательщиками своих обязанностей.

Сопоставление в ходе контрольных мероприятий налоговых доходов с финансовыми потребностями государства позволяет значительно повысить эффективность реализации фискальной функции налогов.

Вместе с тем посредством этой функции обеспечивается контроль над финансовыми потоками, определяется необходимость реформирования налоговой и бюджетной систем.

• [1] иКЬ: http://prezident.org/tekst/stenograrnrna-obraschenija-vladimira-putina-k-grazhdanam-rossii-23-06-2020.html. 2 Постановление Правительства РФ от 26.11.2020 № 1935.
• [2] Пансков В. Г. Налоги и налогообложение: теория и практика : в 2 т. Т. 1 : учебник и практикум для академического бакалавриата. Люберцы, 2016. С. 42.
• [3] См.: письмо ФНС России от 29.06.2018 № БА-4-1/12589@.