Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Бухучет и аудит arrow Аудит. Теория и практика

Ознакомительный этан проверки

На ознакомительном этапе анализируется информация о составе финансовых вложений на основании данных первичных документов и учетных регистров, проверяется наличие права собственности на них, изучается система внутреннего контроля финансовых вложений и организация хранения ценных бумаг, оценивается экономическая целесообразность финансовых вложений.

Аудитору необходимо провести проверку на соответствие указанных документов, подтверждающих финансовые вложения, требованиям нормативных правовых актов, регулирующих операции с ценными бумагами.

На основании регистров бухгалтерского учета по счету 58 и первичных документов производится проверка правильности отнесения отдельных видов активов к финансовым вложениям, наличия права собственности на них.

Далее необходимо выяснить, не учитываются ли на счете 58 активы, не являющиеся финансовыми вложениями в соответствии с требованиями ПБУ 19/02.

При этом проверяется, выполняются ли одновременно три условия, при которых финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету:

  • • наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих право организации на финансовые вложения и получение денежных средств или иных активов;
  • • переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;
  • • способность финансового вложения приносить организации экономические выгоды (доход).

Проверка состояния синтетического и аналитического учета финансовых вложений заключается в следующем.

Во-первых, необходимо установить, имеется ли информация по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые они осуществлены (эмитентам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т.п.). Например, по государственным ценным бумагам и ценным бумагам других организаций в аналитическом учете должна быть сформирована как минимум следующая информация: наименование эмитента и название ценной бумаги, номер, серия и т.д., номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, общее количество, дата покупки, дата продажи или иного выбытия, место хранения.

Во-вторых, необходимо выяснить, как организован бухгалтерский учет на счете 58, какие используются субсчета, соответствует ли система открытых субсчетов к этому счету действующему Плану счетов или рабочему плану счетов организации, закрепленному в ее учетной политике. Показатели актива бухгалтерского баланса, приложения к нему в части информации, характеризующей долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения, можно считать достоверными, если аудитор убедится в наличии указанных объектов учета финансовых вложений и прав у проверяемой организации на владение ими.

Необходимо удостовериться, что все отраженные в учете и отчетности финансовые вложения реально существуют, нет неучтенных инвестиций или давно утративших возможность получать доходы вложений.

В ходе проверки следует убедиться, в полном ли объеме учтены все факты поступления и движения объектов финансовых инвестиций, правильно ли перенесены остатки из регистров бухгалтерского учета в главную книгу и бухгалтерскую отчетность, верно ли исчислены обороты и сальдо по счету 58.

Отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги должны принадлежать проверяемой организации на правах собственности, подтвержденных соответствующими договорами и необходимыми свидетельствами, удостоверяющими законность этого вида финансовых вложений.

Все операции организации, относящиеся к финансовым вложениям, должны быть санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке. Часто в таких случаях недостаточно мнения одного лица – генерального директора, необходимо, чтобы соблюдались положения учредительных документов, особенно в части крупных сделок по купле-продаже пакетов акций. Иногда вместе с правами на них к новым собственникам переходит право реального владения организацией.

При проверке фактического наличия ценных бумаг устанавливается правильность их оформления, реальность стоимости, сохранность, своевременность и полнота отражения в бухгалтерском учете полученных доходов.

В сложных случаях аудитору целесообразно самому провести инвентаризацию наличия ценных бумаг и сравнить ее результаты с данными бухгалтерии или финансовой службы организации.

Составляется специальный реестр с указанием в разрезе эмитентов названия, серии, номера, номинальной и фактической стоимости, срока погашения и общей суммы ценных бумаг. Реквизиты каждой из них сравнивают с данными учетных регистров (описей, книг учета), хранящихся в финансовой службе организации.

По ценным бумагам, сданным на хранение в депозитарии и специализированные хранилища, необходимо сверить остатки сумм, числящихся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными выписок этих организаций. При необходимости следует провести контрольную встречную проверку.

Аудитору необходимо установить, что:

• данные об остатках на счетах финансовых вложений на начало и конец отчетного периода, указанные в оборотносальдовой ведомости или главной книге, соответствуют

данным, указанным но стр. 1150 "Финансовые вложения" разд. 1 и стр. 1240 разд. 2;

  • • данные о приобретении ценных бумаг и иных финансовых вложений соответствуют данным, указанным по стр. 4233 отчета о движении денежных средств. Кроме того, данные по стр. 4213 отчета о движении денежных средств должны соответствовать данным о поступлении денежных средств от погашения займов, предоставленных другим организациям;
  • • данные в разд. 6 "Финансовые вложения", указанные в приложении к бухгалтерскому балансу, соответствуют данным аналитического учета по счету 58;
  • • суммы дивидендов, полученных в течение отчетного периода, соответствуют данным отчета о прибылях и убытках;
  • • финансовые результаты при выбытии финансовых вложений в течение отчетного периода соответствуют данным отчета о прибылях и убытках.

Кроме того, на данном этапе аудита анализируется информация о составе финансовых вложений на основании данных первичных документов и учетных регистров, подтверждаются права собственности на них, изучается система внутреннего контроля финансовых вложений и организация хранения ценных бумаг, оценивается экономическая целесообразность финансовых вложений.

Проверка обоснованности отнесения активов к финансовым вложениям. При проверке обоснованности отнесения активов к финансовым вложениям аудитору необходимо убедиться в правильности классификации приобретенного актива, так как типичной ошибкой является включение в состав финансовых вложений собственных акций, выкупленных у акционеров (учитываются на счете 81 "Собственные акции (доли)"), векселя, полученного от векселедателя за отпущенный ему товар, и др.

Комментарий. При проверке принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений следует оценить одновременное выполнение следующих условий:

  • • документально подтверждено право организации на финансовые вложения и получение денежных средств или других активов, связанных с владением этим правом;
  • • организация, осуществившая финансовые вложения, одновременно приобретает финансовые риски (изменения цены, неплатежеспособности должника, ликвидности и др.);
  • • финансовые вложения способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.

Согласно п. 6 ПБУ 19/02 организация должна построить аналитический учет финансовых вложений в ценные бумаги таким образом, чтобы обеспечить информацию по эмитентам ценных бумаг как минимум о наименовании эмитента, названии ценной бумаги, ее номере, серии и т.д., ее номинальной стоимости, цене покупки, расходах, связанных с приобретением ценных бумаг, общем количестве приобретенных ценных бумаг, дате покупки, дате продажи или иного выбытия, месте хранения ценных бумаг.

Проверка документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения. Первичными документами, на основании которых учитываются финансовые вложения, являются сертификаты акций, облигаций, векселя и другие ценные бумаги, акты приемки-передачи материальных ценностей, выписки из реестра акционеров, договоры купли-продажи, платежные документы, инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков строгой отчетности и др.

Проверка первичных документов по учету финансовых вложений особенно важна, поскольку они определяют особый порядок перехода права собственности на ценные бумаги.

В документах, на основании которых финансовые вложения принимаются к учету, должны быть указаны цель приобретения и предполагаемый срок использования этого объекта.

Аудит первичных документов означает не только проверку их фактического наличия, но и проверку их по форме и существу. Например, ценная бумага – это документ строго установленной формы, ее обязательные реквизиты должны соответствовать требованиям законодательства для определенных видов ценных бумаг. Согласно ст. 144 ГК РФ несоответствие или отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги влечет ее ничтожность.

Ценные бумаги организации могут храниться как в ее офисах, так и в депозитариях, у финансовых агентов организации и т.д.

Если сертификаты финансовых вложений хранятся в офисе клиента, их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств. При хранении ценных бумаг в других организациях (банк, депозитарий, специальные хранилища) аудитору необходимо получить от третьих лиц письменное подтверждение наименования, количества, стоимости и других реквизитов сертификатов финансовых вложений, сверить суммы, числящиеся на соответствующих счетах бухгалтерского учета организации, с данными этих организаций. Таким подтверждением может быть выписка из депозитария, ответ на запрос. Запрос направляется от имени клиента соответствующим третьим лицам с просьбой направить ответ в адрес аудитора. Аудитору необходимо получить и сохранить в файле рабочих документов копии запроса и убедиться, что запрос направлен клиентом. Полученное письменное подтверждение следует сопоставить с данными клиента.

Проверка правильности оценки первоначальной стоимости финансовых вложений. Согласно п. 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к учету по первоначальной стоимости. Данное ПБУ предусматривает различные способы определения первоначальной стоимости финансовых вложений в зависимости от порядка их приобретения или поступления в организацию.

На основании п. 11 ПБУ 19/02, если затраты на приобретение ценных бумаг несущественны (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу) по сравнению с их стоимостью, уплаченной по договору, организация вправе признать их прочими расходами в периоде, когда были приняты к учету ценные бумаги. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. Таким образом, организация имеет право вести учет стоимости ценных бумаг двумя способами:

  • • в первоначальную стоимость ценных бумаг включать все затраты, связанные с их приобретением;
  • • в первоначальную стоимость ценных бумаг включать только суммы, уплачиваемые продавцу, а остальные затраты в случае их несущественности отражать в составе прочих расходов.

На основании регистров бухгалтерского учета по счету 58 и первичных документов производится проверка правильности отнесения отдельных видов активов к финансовым вложениям, наличие права собственности на них (табл. 14.2).

Таблица 14.2

Виды финансовых вложений, подтверждаемые первичными документами

Вид финансового вложения

Первичные документы, подтверждающие их наличие

Вложения в государственные и муниципальные ценные бумаги

Выписки из счета "Депо" банка или дилера (ГКО), выписка из счета депозитария или субдепозитария (ОФЗ-ПК)

Вложения в ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя)

Договоры на приобретение ценной бумаги, акт приема-передачи ценной бумаги (для документарных ценных бумаг), бланки ценной бумаги, сертификаты ценной бумаги, выписки из реестра акционеров, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества (активов) в оплату за ценные бумаги

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ)

Учредительные договоры, договоры совместной деятельности, акт приема-передачи вклада в совместную деятельность

Предоставленные другим организациям займы

Договоры займа

Депозитные вклады в кредитных организациях

Депозитные договоры, выписки из депозитного счета, депозитный (сберегательный) сертификат

Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования

Договоры, акт уступки права требования, прочих документов (при приобретении права требования но ценным бумагам)

Вклады организации- товарища по договору простого товарищества

Договоры простого товарищества, авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, выписки банка и платежные поручения о перечислении вкладов в денежной форме (при безналичных расчетах) или расходный кассовый ордер и квитанция к приходному кассовому ордеру (при наличных расчетах), накладные на передачу имущества (активов) в оплату за ценные бумаги

На данном этапе выносится заключение о целесообразности регистрации необходимых для группировки финансовых вложений реквизитов в составе первичных документов и регистров аналитического учета аудируемого лица. К таким документам можно, в частности, отнести книгу учета ценных бумаг, журналы-ордера, ведомости, и карточки финансовых вложений, договоры и другие документы. Показатели наличия и движения финансовых вложений следует фиксировать в регистрах аналитического учета в различных оценках с указанием признака их вида, а также отражать порядок отнесения разницы в оценках. Объекты аудита финансовых вложений целесообразно разделить на группы, подгруппы и виды.

В процессе аудиторской проверки необходимо установить соответствие классификации финансовых вложений требованиям нормативных документов. В российской системе бухгалтерского учета финансовые вложения классифицируются по группам, подгруппам и видам. Вместе с тем отнесение финансовых вложений к долгосрочным и краткосрочным не всегда однозначно. Если ценные бумаги со сроком обращения менее года относятся к краткосрочным финансовым вложениям, то классификация ценных бумаг со сроком обращения более года зависит от намерений руководства удерживать их длительное время или продать в течение года с момента приобретения. Поэтому проверка классификации финансовых вложений как долгосрочных и краткосрочных может производиться по результатам анализа информации, протоколов заседаний принимающих соответствующие решения органов аудируемого лица.

Важным направлением аудита финансовых вложений является проверка правильности их оценки в отчетности.

При подтверждении правильности этой оценки аудитору необходимо получить достоверную информацию из финансовой прессы, биржевых бюллетеней, Интернета и других внешних источников о рыночной стоимости финансовых вложений. Если для какой-либо категории финансовых вложений используется иная оценка и этот факт существенным образом влияет на финансовую отчетность проверяемой организации, аудитору необходимо убедиться, что в финансовой отчетности даны соответствующие пояснения. Необходимо удостовериться в раскрытии всей существенной информации о финансовых вложениях в финансовой отчетности.

Аналитические процедуры финансовых вложений формируются в соответствии с ФПСАД № 20 "Аналитические процедуры" и предполагают сопоставление:

  • • остатков по счетам 58, 55-3 за различные периоды в целях выявления динамики финансовых вложений;
  • • показателей бухгалтерской отчетности в отношении финансовых вложений со сметными (плановыми) показателями;
  • • статей финансовых вложений в отчетности текущего и предыдущих периодов;
  • • доходности (рентабельности) финансовых вложений.

Основные бухгалтерские записи по учету операций приобретения финансовых вложений представлены в табл. 14.3.

Таблица 14.3

Матрица бухгалтерских проводок по отражению операций приобретения финансовых вложений

Хозяйственная операция

Д-т

К-т

Вклады в уставный капитал, вклады по договору простого товарищества

Перечислены денежные средства в виде оплаты вклада в уставный капитал

76

50,51,52

Внесено имущество в виде вклада в уставный капитал

76

43, 41, 01, 04, 08, 10, 58-1, 58-2

Вклад в уставный капитал признан в виде финансового вложения (в случае внесения имущества за вычетом восстановленного НДС)

51-1

76

Восстановленный НДС отражен в составе финансового вложения

58

19

В качестве вклада в уставный капитал отражено прочее имущество (в случаях превышения договорной стоимости переданного имущества над его учетной стоимостью)

  • 76,
  • 58-1

91-1

В качестве вклада в уставный капитал отражено прочее имущество (в случаях превышения учетной стоимости переданного имущества над его договорной стоимостью)

91-2

76,58-1

Приобретение акций

Оплачены приобретенные акции

58-1

50, 51, 52

Оприходованы акции, внесенные учредителем в качестве взноса в уставный капитал

58-1

75-1

Оприходованы акции, полученные безвозмездно

58-1

98-2

Приобретение долговых ценных бумаг (облигаций, векселей)

Оплачены приобретенные долговые ценные бумаги

58-2

50, 51, 52

Оприходованы долговые ценные бумаги, внесенные учредителем в качестве взноса в уставный капитал

58-2

75-1

Оприходованы долговые ценные бумаги, полученные безвозмездно

58-2

98-2

Выдача займа

Выдан заем

58-3

50, 51, 52

Участие в совместной деятельности

Получены акции от филиала, материнской компании (в доверительное управление)

58-1

79-1

Получены долговые ценные бумаги от филиала, материнской компании (в доверительное управление)

58-2

79-1

Внесен вклад в совместную деятельность в виде имущества

58-4

43, 41, 01, 04, 08, 10, 58-1, 58-2

Восстановленный НДС отражен в составе финансового вложения

58

19

Отражено превышение договорной стоимости переданного имущества над его учетной стоимостью

58-4

91-1

Отражено превышение учетной стоимости переданного имущества над его договорной стоимостью

91-2

58-4

 
Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter
< Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая >
 

Популярные страницы