Методика экспертного исследования операций с денежными средствами в кассе и на счетах в банке
В результате изучения данной главы студент должен:
знать
- • объекты, подлежащие исследованию при проверке операций с денежными средствами и на счетах в банке;
- • источники информации при исследовании операций с денежными средствами и на счетах в банке;
- • порядок оформления банковских операций;
- • методические приемы исследования операций с денежными средствами и на счетах в банке;
уметь
- • применять расчетно-аналитические приемы при исследовании операций с денежными средствами и на счетах в банке;
- • выявлять признаки отклонений в хозяйственных операциях в процессе их сравнения;
- • выявлять противоправные деяния при осуществлении расчетных операций на банковских счетах;
владеть
- • документальными приемами исследования денежных операций;
- • навыками выявления подлогов в кассовой книге;
- • техническими и специальными приемами экономического анализа;
- • приемами анализа банковских выписок.
Стандарт экспертного исследования операций с денежными средствами в кассе и на счетах в банке
В процессе осуществления экспертных исследований различных операций применяется широкий спектр аналитических приемов и методов проверки. Законодательное регулирование экспертной деятельности позволяет эксперту-бухгалтеру руководствоваться стандартными приемами решения экспертных задач, которые включают в себя следующие элементы: а) объекты; б) источники информации; в) методические приемы и процедуры экспертного исследования; г) методические приемы обобщения и реализации полученных материалов.
Денежные средства являются составной частью оборотных активов предприятия. Они необходимы экономическому субъекту для осуществления многообразной хозяйственной деятельности: расчетов с поставщиками и подрядчиками; расчетов по различным видам платежей; выдачи заработной платы работникам; выполнения кредитно-денежных операций и исполнения других финансовых обязательств.
В условиях становления рыночной экономики эффективное использование денежных средств может приносить экономическому субъекту дополнительный доход за счет рационального вложения свободных денежных средств для получения прибыли в депозиты банка, ценные бумаги, инвестиционные фонды и др.
Судебно-бухгалтерская экспертиза операций с денежными средствами проводится обособленно от исследования других операций экономического субъекта в следующих случаях:
- – когда на разрешение экспертизы поставлены вопросы, связанные с недостачей денежных средств или их хищением в особо крупных размерах;
- – имеются нарушения нормативных документов в области организации бухгалтерского учета операций с денежными средствами, послужившие основанием нанесения ущерба экономическому субъекту;
- – выявляются факты присвоения денежных средств отдельными работниками организации (руководителем, кассиром, бухгалтером), имеющими доступ к наличным денежным средствам[1].
Задачами судебно-бухгалтерской экспертизы являются:
- – исследование полноты, точности и своевременности учета денежных средств, расчетных операций и осуществление анализа их движения;
- – проверка соблюдения нормативных правовых актов, регламентирующих кассовую и расчетно-платежную дисциплину;
- – исследование целевого использования денежных средств и кредитов;
- – установление суммы причиненного материального ущерба экономическому субъекту;
- – выявление причин и условий совершения выявленных правонарушений и разработка профилактических мер, направленных на сохранность денежных средств, правильное оформление расчетных документов, соблюдение нормативных документов, подбор и расстановку кадров на материально ответственные должности; совершенствование управленческих решений и др.
Объектами исследования судебно-бухгалтерской экспертизы денежных средств в кассе и на счетах в банке являются:
- – система нормативных правовых документов, регламентирующих движение денежных средств в кассе и на счетах в банке;
- – кассовые и банковские операции;
- – первичные и сводные документы;
- – регистры аналитического и синтетического учета;
- – недостача денежных средств, выявленная в процессе проведения внутреннего контроля, ревизии, аудиторской проверки;
- – обоснованность установления факта материального ущерба и ответственных за его нанесение лиц.
Источниками информации для исследования операций в кассе и на счетах в банке являются:
- 1) федеральные нормативные правовые акты;
- 2) локальные (внутренние) нормативные акты;
- 3) первичные документы и регистры бухгалтерского учета и отчетности;
- 4) акты ревизий и внутренних проверок расчетно-кассовых и банковских операций;
- 5) договоры о материальной ответственности работников;
- 6) информация правоохранительных и контролирующих органов.
К федеральным нормативным правовым актам относятся: ГК РФ (гл. 45, 46); ТК РФ (ст. 244); НК РФ (ч. 3 ст. 45, ст. 118; п. 3 ч. 3 ст. 149); Закон № 402; Федеральные законы от 10 июля 2002 г. № 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)"; от 27 июня 2011 г. № 161-ФЗ "О национальной платежной системе"; от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности"; от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" и др.
Подзаконные акты включают следующие нормативные правовые акты: Указ Президента РФ от 18 августа 1996 г. № 2012 "О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения"; постановление Министерства труда от 31 декабря 2002 г. № 85 (приложение № 2); письмо Банка России от 16 июля 2012 г. № 385-П, утверждающее Положение о Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации; Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утвержденные Минфином России, Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой нормативным правовым Банка России на территории Российской Федерации, утвержденное Банком России 12 октября 2011 г. № 373-П, а также методические рекомендации, инструкции, письма, положения других министерства и ведомств, касающиеся денежного обращения и банковских операций.
Для кредитных и клиринговых организаций устанавливается обязательный внутренний контроль, который регламентируется Положением об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах, утвержденным Банком Росси 16 декабря 2003 г. № 242-П, и ст. 10 Федерального закона от 7 февраля 2011 г. № 7-ФЗ "О клиринге и клиринговой деятельности".
Для исследования операций с денежными средствами в кассе и на счетах в банке используются следующие документы:
- 1) первичная документация, подтверждающая факт совершения кассовых операций и операций на счетах в банке;
- 2) записи в регистрах синтетического и аналитического учета, Главной книге, бухгалтерской (финансовой) отчетности, карточки аналитического учета по счету 76 "Расчеты с различными дебиторами и кредиторами";
- 3) недостачи средств, нашедшие отражение в учетных данных, выявленных в процессе внутреннего контроля и аудиторской проверкой, а также проведенной документальной ревизией;
- 4) материалы, подтверждающие размер ущерба, причиненного экономическому субъекту.
Первичные документы при осуществлении кассовых операций включают в себя:
- – приходный кассовый ордер (ф. КО-1) – используется для оформления поступления наличных денег в кассу;
- – расходный кассовый ордер (ф. КО-2) – применяется для оформления выдачи наличных денег из кассы организации;
- – журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (ф. КО-3) – применяется для регистрации приходных и расходных кассовых ордеров;
- – кассовая книга (ф. КО-4) – применяется для учета поступлений и выдач наличных денег организации кассе;
- – книга принятых и выданных кассиром денежных средств – используется для учета денег, выданных кассиром из кассы организации другим кассирам или доверенному лицу.
Банковские операции оформляются следующими основными документами:
- – заявление (ф. 0401025) на открытие расчетного счета;
- – карточки (ф. 0401026), заверенные нотариально с образцами подписей лиц и оттиском гербовой печати предприятия;
- – документ о государственной регистрации юридического лица;
- – объявление на взнос наличными (ф. 0402001) – оформляется при внесении плательщиком наличных денежных средств на расчетный счет;
- – платежное поручение (ф. 0401060) – состоит в письменном поручении банку – держателю счета предприятия произвести списание денежных средств в указанной сумме получателю;
- – платежное требование (ф. 0401061) – заключается в требовании поставщика к покупателю оплатить согласно направленным в обслуживающий его банк документам стоимость продукции, работ, услуг;
- – выписка банка – основной документ, на основе которого бухгалтер составляет корреспонденции о движении денежных средств на расчетном счете предприятия;
- – вексель – документ, представляющий собой разновидность долгового обязательства, дающего право владельцу требовать уплаты обозначенной в векселе суммы по истечении срока его действия. Расчет векселями регламентирован Минфином России[2];
- – чек – ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в ней суммы чекодержателю (п. 1 ст. 877 ГК РФ);
- – аккредитив (ф. 0401063) – поручение банка покупателя банку поставщика открыть специальный счет для платежей последнему на условиях аккредитивного заявления. Аккредитив широко применяется при иногородних расчетах.
Регистры синтетического и аналитического учета включают в себя карточки аналитического учета, журналы-ордера, ведомости по счетам 50 "Касса"; 51 – "Расчетный счет"; 55 "Специальные счета в банках"; 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"; 71 "Расчеты с подотчетными лицами"; 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"; 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Информация о суммах начисленной иностранной валюты содержится в карточках аналитического учета к счету 52 "Валютный счет", журнале-ордере № 2/1, ведомости 2/1, выписках из расчетного, валютного счета. Результаты ревизий и проверок кассовых операций могут содержаться в материалах налоговых органов, которые правомочны проверять полноту учета денежных средств и кассовой дисциплины в процессе камеральной (ст. 88 НК РФ) и выездной (ст. 89 НК РФ) налоговых проверок.
Методические приемы исследования при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы денежных средств в кассе и на счетах в банке включают в себя применение: 1) расчетноаналитических приемов (экономический анализ, приемы сравнения, метод группировок и факторного анализа, арифметические и статистические расчеты и др.); 2) документальных приемов проверки отдельного учетного документа (нормативная, арифметическая проверка и др.), исследования взаимосвязанных документов (встречная проверка, взаимный контроль).
Сверке подлежат учетные записи расчетных операций в документах проверяемой организации и взаимодействующих с ней других предприятий, а также результаты анализа актов сверки взаиморасчетов, письменных претензий, исковых заявлений и др.
Методические приемы обобщения и реализации материалов судебно-бухгалтерской экспертизы включают в себя: 1) группировку предварительных результатов экспертизы; 2) хронологическое систематизирование полученных данных; 3) аналитическую группировку доказательств; 4) обобщение результатов исследования и составление заключения; 5) разработку и реализацию предложений по профилактике правонарушений.
- [1] См.: Судебно-бухгалтерская экспертиза: учеб. пособие для студентов вузов / под ред. E. Р. Российской, Н. Д. Эриашвили. С. 224-225.
- [2] См.: Письмо Минфина России от 9 августа 2004 г. № 07-05-14/207 "Об отражении в бухгалтерском учете и налогообложении налогом на прибыль операций с простыми векселями".