Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Бухучет и аудит arrow Управленческий учет

Затраты для принятия ситуационных оперативных, тактических и стратегических управленческих решений

Классификационная группа, связанная с подготовкой информации о затратах для оперативных, тактических и стратегических управленческих решений, включает методы группировки как давно применяемые в России[1], так и новые[2]. Их теоретическая и практическая адаптация к деятельности отечественных предприятий снизит долю ошибочных решений менеджеров.

В соответствие с категориальным признаком "существенность для принятия решений" выделяются релевантные и нерелевантные затраты, а также соответствующие им доходы. Релевантные затраты и доходы – это оцениваемые будущие затраты и доходы, которые различаются в зависимости от выбора разных курсов действий. С релевантностью связаны два аспекта этого определения:

  • 1) затраты и доходы должны относиться к будущему времени;
  • 2) они будут варьироваться при разных вариантах действий.

Пример 3.6

Для оперативных решений по управлению ассортиментом при не полностью загруженном оборудовании релевантными являются переменные затраты. Постоянные – не релевантны, их не следует включать в аналитический отчет для менеджера. При рассмотрении альтернативных вариантов по замене действующего оборудования из аналитического отчета исключаются нерелевантные затраты прошлых периодов о первоначальной и остаточной стоимости действующих станков.

Концепцию релевантности продолжим рассматривать в части четвертой учебника.

Переменные и постоянные затраты в управленческом учете выделяются в зависимости от того, меняются ли они в ответ на колебания основного фактора (независимой переменной). В качестве независимой переменной наиболее часто выбирается объем производства[3]. В идеале независимая переменная должна быть экономически обоснованной и измеримой.

Парадоксы терминологии. Слова "постоянные" и "переменные" в прямом смысле относятся лишь к общим (совокупным) затратам. Если же речь об удельных затратах на единицу продукции, то слова "переменные" и "постоянные" принимают условное значение. При оперативном управлении нужно учитывать разную модель поведения общих и удельных затрат относительно объема деятельности. Менеджер, принимающий решения, должен отличать поведение затрат в случаях, если они имеют общий характер или они усреднены в расчете на калькуляционную единицу.

Группа затрат

Общие затраты

Удельные затраты

Переменные

Изменяются

Не изменяются

Постоянные

Не изменяются

Изменяются

Пример 3.7

Расход ткани на швейной фабрике. Если речь идет о норме расхода метров ткани на одно платье, то она неизменна; в то же время, если говорить о расходе ткани на изготовление различных партий платьев, то количество метров ткани будет меняться в зависимости от размера партии.

Переменные затраты – это затраты, изменяющиеся прямо пропорционально изменению независимой переменной, например объема производства. Типичными примерами являются основная заработная плата производственных рабочих при прямой сдельной тарифной системе, комиссионные выплаты торговым агентам, стоимость затраченных на изготовление продукции основных материалов. Часто переменные затраты приравнивают к пропорциональным, находящимся в прямой пропорциональной зависимости от объема производства. Однако есть группы затрат, изменяющихся по-другому в ответ на колебания независимой переменной: они могут расти быстрее или медленнее. Рассмотрим их дальше в составе смешанных затрат.

Постоянные затраты – это потребленные ресурсы, объем которых не зависит от колебания объема производства. Например, амортизация зданий и сооружений, большая часть общехозяйственных расходов. С существенным изменением объема деятельности величина постоянных расходов может увеличиваться или уменьшаться. Эти одномоментные изменения носят характер скача, поэтому их называют также скачкообразными расходами. То есть разовый характер изменений объема деятельности обусловливает скачкообразное повышение или понижение затрат. Н. Г. Чумаченко (1971) делит постоянные расходы на две части: 1) заданные расходы (фиксированная часть) в основном обусловливаются мощностью предприятия (амортизация, рента, страхование, заработная плата обслуживающему персоналу). Когда мощность уже определена, абсолютная величина расходов практически не изменяется в зависимости от того, насколько мощность фактически использована; 2) вторая часть расходов, представленная на усмотрение руководства; иногда называется расходами управления или программированными расходами (на исследование, рекламу, проведение консультаций, повышение квалификации сотрудников и т.д.). Кроме того, их величина в критический момент может быть снижена без изменения объема производства и реализации. Например, в начале кризиса были снижены рекламные бюджеты, поэтому исчезли рекламные щиты в метро, опустели почтовые ящики в жилых домах без рекламных листовок и газет.

Смешанные расходы (условно-постоянные). Следует учесть, что деление расходов на переменные и постоянные относительно условно. Например, постоянные расходы могут значительно меняться из года в год в связи с изменением условий оплаты по договорам аренды имущества. Они могут резко сократиться при спаде производства, могут быть намеренно увеличены для обеспечения более прибыльной комбинации производства и распределения. Например, может быть приобретено более современное оборудование с целью сокращения удельных переменных расходов. Условно-постоянные затраты образуют большие группы затрат смешанного типа. Между такими затратами и объемом существует не четко выраженная функциональная, а слабая корреляционная зависимость. Примером смешанных затрат являются общепроизводственные расходы.

Если для разделения затрат на переменные и постоянные используется метод анализа счетов, основанный на интуиции и опыте аналитика, то при изучении динамики затрат целесообразно выделить разновидности условно-переменных затрат: прогрессивные, дигрессивные, реманентные, гибкие. Прогрессивные затраты растут быстрее, чем растет значение независимой переменной. Например, заработная плата производственных рабочих при сдельно-прогрессивной системе оплаты труда. Дигрессивные затраты растут медленнее, чем независимая переменная. Многочисленны их примеры из состава расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. Так, затраты на ремонт зависят от сменности работы оборудования и от интенсивности его эксплуатации, т.е. от количества выпущенной продукции за межремонтный период. Однако расти они будут все же медленнее, чем объем производства. Входящие в эту группу затраты находятся на границе между переменными и постоянными. Реманентнные затраты быстро возрастают при увеличении объема производства, но гораздо медленнее снижаются при его сокращении. Гибкие ведут себя по-разному при различных объемах производства, в отдельных случаях выступая в качестве пропорциональных, прогрессивных или же дигрессивных. Примером таких затрат могут быть расходы на освоение производства.

Детализация поведения переменных и постоянных расходов соответствует принципу эффективности только в том случае, когда анализ поведения затрат осуществляется на основе логических методов. При использовании математических методов (например, регрессионного анализа) она практического значения не имеет.

Релевантность затрат хорошо прослеживается при анализе затрат прошлых периодов – затрат, возникших в результате ранее принятого решения и не влияющих на результат принимаемого управленческого решения. Затраты уже нельзя изменить, т.е. выбор какой-либо альтернативы не может повлиять на их величину. Информация об уже свершившихся затратах может быть использована как база для прогнозов. Однако она не релевантна для обоснования конкретных будущих управленческих решений. В литературе также называются "невозвратными затратами" (см. гл. 7).

Посредством альтернативных и приростных затрат (категориальный признак – стиль подачи информации) реализуется второе правило релевантности и поведенческий аспект управленческого учета – удобство восприятия управленческих отчетов менеджерами.

Альтернативные "затраты" вводят в расчет для того, чтобы получить ответ на вопрос: на сколько выгоднее принимать намеченное решение, а не противоположное. Их также называют условными затратами, вмененными затратами или упущенной выгодой.

Данный классификационный прием позволяет ускорить подготовку информационной базы и своевременно принять решение. Например, менеджеры обсуждают альтернативные варианты использования запасов стали: производить новую продукцию или продать сталь. В результате предварительного обсуждения вариант "продать" отброшен, так как производство новой продукции, по мнению специалистов отдела маркетинга, перспективно. Далее перед специалистом в области управленческого учета ставится задача: рассчитать, насколько вариант "производить" прибыльнее или убыточнее по сравнению с вариантом "продавать"? К альтернативным затратам в этой ситуации будет отнесена прибыль от отброшенного в процессе предварительного обсуждения варианта "продавать". По основному варианту "производить" составляется калькуляция себестоимости. Ее отличие от типичной будет заключаться в том, что в состав затрат войдут как реальные, так и альтернативные (условные) затраты.

Методика использования альтернативных затрат может быть проиллюстрирована на примере политики создания производственных запасов.

Пример 3.8

Плановая величина расхода материалов на годовую производственную программу составляет 120 т. Цена за 1 т при заказе ниже 120 т объявлена 10 000 руб. При заказе, равном или больше 120 т, предоставляется 2%-ная скидка, т.е. цена за 1 т будет равняться 9800 руб. Перед руководством предприятия стоит альтернативное решение:

  • 1) купить 120 т в начале года или
  • 2) покупать по 10 т в месяц.

Альтернативными затратами в данном случае будет разница между средними вложениями в производственные запасы при двух вариантах: от 588 000 (120 т × 9800 руб.) отнять 50 000 (10 000 руб. × 10 т: 2), останется 538 000 руб. Эту сумму можно, например, вложить в государственные облигации и тем самым вернуть за год 0,06 × 538 000 руб. = 32 280 руб.

Группа альтернативных затрат часто отторгается практиками потому, что отечественный учет и планирование всегда основывался на реальных фактических или нормативных данных о затратах.

Приростные (инкрементные) затраты – это затраты, возникающие в случае увеличения размера деятельности (изготовления дополнительной партии продукции, освоения дополнительного рынка сбыта, др.). Они не носят существенного значения для обоснонания решений, но управленческий отчет, составленный с использованием данной классификационной группы удобен для восприятия и ускоряет процесс принятия решений.

Пример 3.9

Руководство обсуждает вопрос о создании в следующем году новой территории сбыта в Карельском крае. На рассмотрение представлена выдержка из программы сбыта компании на текущий год (табл. 3.2).

Таблица 3.2

Сбытовая программа компании

Показатель

Общая сумма, тыс. ден. ед.

Выручка

1000

Расходы на продажу:

250

переменные (5 ден. ед. на 1 ед.)

расходы на рекламу

100

Заработная плата

80

Командировочные расходы

50

Арендная плата

10

При освоении новой зоны сбыта прогнозируется увеличение расходов на рекламу на 20% и на командировки на 15%. Планируется ввести в штатное расписание дополнительные должности продавцов с окладом 15 000 ден. ед. Объем годового планового задания по реализации продукции при существующей продажной цене для новой территории сбыта составляет 10 000 ед. Для принятия решения требуется детально изучить инкрементальные доходы и затраты. Отчет с использованием инкриментальных затрат будет содержать данные только о приростной выручке, приростных затратах и приростной прибыли.

Кроме приростных (инкрементных) доходов и расходов применяется группа маржинальных расходов и доходов. Природа их одинакова, так как они возникают в результате изменения значений показателей. Отличие заключается в том, что маржинальные (предельные) – это дополнительные доходы и расходы на единицу продукции, а инкрементные – результат итогового увеличения объема производства (продаж).

  • [1] Общие и средние, прямые и косвенные, по элементам затрат и статьям себестоимости, по объектам калькулирования, по .местам возникновения затрат; имели место в теории, но практически не применялись на предприятиях: постоянные и переменные, по центрам ответственности и др.
  • [2] Альтернативные затраты прошлых периодов, инкрементные, маржинальные, релевантные и нерелевантные и др.
  • [3] Далее для обозначения независимой переменной будет чаще других использовать объем производства (или продаж) без дополнительной конкретизации.
 
Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter
< Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая >
 

Популярные страницы